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浅谈现金流量表的审计

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  【摘 要】现金流量表是企业财务报表的主要报表之一,现金流量表的编制基础与资产负债表、利润表的编制基础不同,导致其审计重点和内容的不同。根据现金流量表的特点本文就如何审计现金流量表进行浅析。
  【关键词】现金流量;现金流量表;内容;方法;审计
  现金流量表是以现金或现金等价物为基础反映现金流入、现金流出及现金的期末期初存量状况的财务报表。审计现金流量表的目的主要在于:确定现金流量表的内容、性质和数额是否正确、合理、完整;确定现金流量表有关项目数额与其他报表及附注的勾稽大系足否正确;确定现金流量表各项目的披露是否恰当,从现金流动的角度评价企业的财务管理水平、确定审计的重点内容、发现需要进一步审计的线索。
  1.现金流量表审查的内容
  1.1 审查获取编制现金流量表的基础资料
  一是复校加计是否正确;二是将基础资料中的有关数据和财务报表及附注、账册凭证、辅助账簿、审计工作底稿等核对相符,并进行详细分析,检查数额是否正确、完整,现金流盘分类是否合理;三是根据审计调整分录对基础资料的有关数额作相应调整。
  1.2 审查现金流量表编制基础范围的准确性
  根据我国《企业会计准则第31号――现金流量表》的规定,现金流量表编制基础为现金和现金等价物。对现金流量表的编制基础范围进行确认是保证现金流量表质量的第一步。实施审计时,应特别注意审查库存现金是否是企业持有的、随时用于支付的纸币和硬币;审查银行存款是否是存在金融企业的款项,不能随时支付的定期存款是否作了现金,如果提前通知金融企业便可支付的定期存款应该包括在内;审查其他货币资金的内容是否齐全;审查现金等价物时,应判断其标准的把握是否准确,审查时检查企业是否有故意扩大了现金等价物的界定范围,同时审查企业前后各期的现金和现金等价物界定范围是否保持一致。
  1.3 审查现金流量表内容项目平衡关系
  现金流量表中的平衡关系有以下三种:第一,主表中(五)现金及现金等价物净增加额=附表中(三)现金及现金等价物净增加额;第二,主表中(一)用直接法计算的经营活动现金净流量一补充资料中(二)用间接法计算的经营活动现金净增加额;第三,主表中(五)现金及现金等价物净增加额=(-)经营活动现金净增加额+(二)投资活动现金净增加额十(三)筹资活动现金净增加额十(四)汇率变动对现金的影响额;第四,补充资料中(二)中“增值税增加净额”一主表中(一)经营活动现金流量中“收到的增值税销项税额及退回的增值税额”-“支付的增值税款”。
  1.4 审查现金流量表各项目的披露是否恰当
  按照《企业会计准则》的规定,对于不涉及当期现金收支,但影响企业财务状况或可能在未来影响企业现金流量的重大投资、筹资活动,也应在财务报表附注中加以说明,如企业以承担侦务形式购置资产等。
  2.现金流量表几个主要项目的审查方法
  2.1 销售商品和提供劳务收到的现金
  审查“销售商品提供劳务所收到现金”项目,要以利润表中的营业收入为基础,是否调整资产负债表中的应收账款、应收票据、预收账款的期末金额与期初金额增减变化;同时是否考虑了本期应交税费的应交增值税的本期销项税额;又要考虑是否调整了实际发生的坏账以及是当前收回前期的坏账;是否调整当期发生的现金折扣、销售退回;是否调整了当前发生的票据贴现利息等。
  注册会计师在审计时可以参照以下公式进行分析性复核:
  销售商品和提供劳务收到的现金=(主营业务收入+其他业务收入-不属于销售商品和提供劳务的收入)×1.17+应收票据(期初-期末)+应收账款(期初-期末)+预收账款(期末-期初)-应收票据贴现利息+当期收到前期核销的坏账-发生销货退回而支付的现金。
  使用此公式时:(1)如果公司销售的产品中包括零税率(如出口)、13%低税率的产品,则应剔除这一因素的影响;(2)如果本期有应收票据背书转让和应收账款核销、债务重组及应收款抵销应付款情况,应从公式中剔除;(3)有外币账款形成的汇兑损失(减:收益),也应从公式中剔除。如果用公式法计算出的数据与企业的报表反映出的数有较大差异,则应提请企业查明原因作出处理,并在审计工作底稿中作出适当记录。
  2.2 购买商品和接受劳务支付的现金
  审查“购买商品接受劳务所收到现金”项目,要以利润表中的营业成本和资产负债表中的存货项目为基础,是否调整应付账款、应付票据、预付账款的期末金额与期初金额增减变化;同时是否考虑了本期应交税费的应交增值税的本期进项税额,应交税费中是债务重组、非货币资产交换、捐赠等非经营活动形成是否扣除;是否调整了本期计提的存货跌价准备以及存货跌价准备的转回;是否调减了当前列人生产成本、制造费用的工资薪酬费用以及当期实际发生的计入制造费用的折旧费用;特别注意的是,与商品购进无关的存货增加主要包括存货的盘盈、债务重组、非货币资产交换、接受捐赠、股东投入是否做了调整;与商品销售无关的存货减少主要包括存货用于在建工程、存货盘亏毁损是否做了调整。
  本项目也可以用公式法进行验证,其基本公式如下:
  购买商品和接受劳务支付的现金=(主营业务成本+其他业务支出-不属于购买商品和接受劳务的成本和支出)×1.17+存货(期末-期初)+应付票据(期初-期末)+应付账款(期初-期末)+预付账款(期末-期初)。
  使用此公式时还应剔除以下因素:(1)应付及预付款项中的工程及设备款;(2)应收票据、应收款项抵付的应付款和核销的应付款;(3)经营性外币应付及预付款中产生的汇兑收益(减:损失);(4)应付票据中包含的利息。如果用公式法得出的数据与企业的报表数有重大差异,也应查明原因作出处理,并在底稿中作出记录。
  2.3 支付给职工以及为职工支付的现金   本项目可以根据企业职工人数及年人均工资进行分析性复核,如果有重大差异,则必须查明原因作出处理。
  2.4 支付的其他与经营活动有关的现金
  审核时应注意本项目是否大大低于管理费用和营业费用的合计数,如存在异常情况,应查明原因作出处理。此外,《股份制度》规定捐赠现金支出在本项目反映,但《新制度》规定在“支付的其他与筹资活动有关的现金”反映。
  3.现金流量表审计需要注意的问题
  3.1 注意对现金流量的变化过程进行审计
  现金流量表反映的主要信息是当期期末与期初现金流量的净变化量。对任何企业而言,现金流量净变化量不外乎大于零、小于零和等于零三种情况。但仅以此来评价企业的财务状况不然是主观和片面的。期末与期初现金流量的简单对比是不足以说明复杂的财务问题。要了解企业现金流量变动的原因,必须分析各种因素对现金流量的影响。因此,在审计现金流量表的过程中,必须分清哪些现金流量的变动是预算或计划中已有安排的,哪些是偶发性因素引起的。审计实际现金流量与预算或计划现金流量之间产生差异的原因是否合理。对现金流量变化过程的审计要比对现金流量结果审计更重要,由此得出得审计结论才能较为客观,取得的审计信息也更有价值。
  3.2 要注重审计企业各部分现金流量的比重与其从事的经济活动是否相适应
  引起企业现金流量变化的三个主要因素包括经营活动产生的现金流量、投资活动产生的现金流量和筹资活动产生的现金流量。一般来说,处于正常经营期间的企业,其供、产、销活动是引起其现金流量变化的主要原因,经营活动对企业现金流量的变化应占较大比重;现时属于企业理财活动的投资活动与筹资活动应占较小的比重,而处于开业初期的企业则与此相反。理财活动越多,企业的财务风险越大。审计中要注意企业是否存在处于正常经营期间而理财活动产生的现金流量却很大的情况,如果存在,就要进一步分析企业的理财活动是否正常合规,是否存在资金使用的低效和投资失误的情况,评价其财务风险。
  3.3 审计企业现金流量的状况与不涉及现金收支的理财活动是否相适应
  不涉及现金收支的理财活动不会引起企业现金流量的变化,但在一定程度上反映了企业面临的现流转困难。在一般情况下,企业以其固定资产偿还债务,如果审计现金流量表发现,企业有足够的现金偿债,就要对这一经济活动做进一步审计。
  4.几点建议
  (1)要高度重视现金流量表与本期资产负债表、利润表、报表附注以及上期报表之间存在的内在勾稽关系。审核时应关注现金流量信息与其他财务信息特别是会计报表附注是否相符,本年的现金流量信息与上年的现金流量是否存在内在的勾稽关系。
  (2)建议将审核现金流量信息作为每个报表项目审计的必备程序。现行的审计工作底稿将现金流量表审计作为一项综合审计程序单独进行,考虑到现金流量信息分散在每个科目中,建议在每个科目的审计程序中都增加关于现金流量审核的内容,以提高现金流量表审核的准确性。
  (3)对一些准则、制度没有明确规定的特殊项目,提请企业在会计报表附注中充分披露,以利于会计报表使用者正确理解企业的现金流量信息。
  参考文献:
  [1]孙本广.浅谈现金流量表审计重点[J].北方经贸,2011年08期.
  [2]岑俊锋.对提高审计质量的几点思考[J].品牌(理论月刊),2011年04期.
  [3]李晋玲.浅谈现金流量表的审计[J].西部财会,2012年04期.
  [4]刘璋.谈现金流量表的编制[J].会计之友,2010年05期.
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