新旧准则下融资租赁业务的探讨
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作者: 生钦佩
［摘 要］融资租赁业务是金融租赁业务中一种有极大市场发展空间的金融工具。我国财政部颁布的新会计准则体系中，对融资租赁业务进行了具体规范。本文分析新准则中几点需要商讨的地方及新旧准则中几个主要差异和新准则中相关规定带来的影响。
［关键词］融资租赁 新旧会计准则融资租赁比较 融资租赁会计处理
一、新旧会计准则融资租赁的几个主要差异及其影响
1.公允价值的引入
新租赁准则与旧的租赁准则最大的变化之处就在于公允价值计量属性的引入。新租赁准则在会计业务的很多方面采用了公允价值取代了原有的账面价值，主要体现在以下几个方面：（1）在判断是否属于融资租赁时，新准则第六条第四款修改为租赁开始日租赁资产公允价值。（2）在融资租赁租入资产入账价值确认时，新准则引入公允价值计量模式，规定在租赁期开始日，承租人应当将租赁开始日租赁资产公允价值与最低租赁付款额现值两者中较低者作为租入资产的入账价值，将最低租赁付款额作为长期应付款的入账价值，其差额作为未确认融资费用。（3）在租赁内含利率的计算时，新准则引入公允价值，规定租赁内含利率是指在租赁开始日，使最低租赁收款额的现值与未担保余值的现值之和等于租赁资产公允价值与出租人的初始直接费用之和的折现率。
2.费用资本化
不管是承租人还是出租人，新租赁准则规定，租赁过程中发生的初始直接费用予以资本化。新租赁准则规定承租人在租赁谈判和签订租赁合同过程中发生的，可归属于租赁项目的手续费，律师费、差旅费、印花税等初始直接费用，计入租入资产价值;与承租人的会计处理相对应，新准则规定在租赁期开始日，出租人应当将租赁开始日最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，将最低租赁收款额、初始直接费用及未担保余值之和与其现值之和的差额确认未实现融资收益。
3.未确认融资费用和未实现融资收益的分摊
旧准则规定未确认融资费用应当在租赁期内各个期间进行分摊，承租人分摊未确认融资费用时，可以采用实际利率法，也可以采用直线法、年数总和法等，未实现融资收益应当在租赁期内各个期间，出租人应当采用实际利率法计算当期应当确认的融资收入，在与按实际利率法计算的结果无重大差异的情况下，也可以采用直线法、年数总和法等。而新准则规定未确认融资费用和未实现融资收益一律只能采用实际利率法在租赁期内各个期间进行分摊。
二、新旧准则变化的相关影响
1.公允价值引入带来的影响
(1)正面影响。首先，租赁准则引入公允价值计量模式，大大提高了财务报告中显示的租赁信息的相关性和及时性。其次，从新租赁准则中大量运用公允价值就可以看出，我国这次推出的新会计准则与国际会计准则是十分的同步与协调，体现出我国市场经济的规范化。(2)负面影响。公允价值在实务中实施有以下几个缺陷：首先，公允价值具有主观随意性，可靠性难以保证；其次，公允价值计量的实际操作难度大；第三，在公允价值计量模式下，经济风险状况的变化以及企业自身信用的变化，都会引起企业财务报表的波动，甚至可能误导报表使用者；最后，“公允价值”极有可能成为调节利润的工具，使“公允价值”难达公允。
2.费用资本化带来的影响，也是既有正面影响又有负面影响
⑴正面影响。费用资本化，将降低企业的当期损益，提高融资租赁企业的当期利润，将会鼓励企业更多地考虑融资租赁这一经营决策。⑵负面影响。费用资本化，给企业提供了操纵利润的一个机会。如果企业从利润操纵的动机出发，肆意歪曲租赁资产的公允价值，同关联方企业之间蓄意进行租赁置换，将发生的费用资本化，粉饰经营业绩，则反映在财务报告中的相关信息就会误导投资者。
3.对未确认融资费用和未实现融资收益的分摊
对未确认融资费用和未实现融资收益的分摊,新会计准则规定，无论是未实现融资收益还是未确认融资费用，都应当采用实际利率法。一方面增强了会计信息的可比性，另一方面也提高了会计信息的真实性。但计算过程复杂，甚至需要计算机处理，加大了会计处理的难度，对企业的会计人员提出了更高的要求，促使其提高业务素质和职业能力。
三、新会计准则中有关租赁的相关规定及会计处理
《企业会计准则第21号――租赁》规定，在一项租赁中，如果实质上转移了与资产所有权有关的全部风险和报酬的租赁，则可称为融资租赁。从融资者（承租人）的角度看融资租赁是一项特殊的债权性融资活动，从投资者（出租人）的角度看融资租赁是一项特殊的债券性投资活动。
1.承租人的会计处理
承租人在租赁开始日，以固定资产的方式取得融资额，在租赁期内以租金的方式逐期偿还融资额。租赁期满时，除最后一期租金外，承租人偿还有担保余值的租赁资产或支付现金购买租赁资产。
2.出租人的会计处理
(1)租赁期开始日的会计处理。出租人应在租赁期开始日，将租赁开始日的最低租赁收款额与初始直接费用之和作为应收融资租赁款的入账价值，并同时记录未担保余值，将最低租赁收款额、初始直接费用与担保余值之和与其现值之和的差额记录为未实现融资收益。(2)未实现融资收益的会计处理。在分配未实现融资收益时，出租人应当采用实际利率法计算当期应确认的投资收入。(3)应收融资租赁款坏账准备的计提。 出租人应对应收融资租赁款减去未实现融资收益的差额部分合理计提坏账准备，而不是对应收融资租赁款全额计提坏账准备。计提坏账准备的方法由出租人根据有关规定自行确定。坏账准备的计提方法一经确定，不得随意变更。(4)未担保余值发生变动的会计处理。出租人应定期对未担保余值进行检查，至少于每年年末检查一次。如果有证据表明未担保余值已经发生减少，应重新计算租赁内含利率，并将由此而引起的租赁投资净额的减少确认当期损失，以后各期根据修正后的租赁投资净额和重新计算的租赁内含利率确定应确认的租赁收入。未担保余值增加时，则不作任何调整。
参考文献:
[1]中华人民共和国财政部企业会计准则第21号――租赁.
[2]企业会计准则――应用指南（2006）
[3]邓露茸:浅谈我国融资租赁业的发展现状与制度建设
[4]聂顺江:新旧会计准则融资租赁会计处理差异比较.
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