探讨新财政总预算会计制度对会计核算的影响
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作者:付小佳
摘要：新财政总预算会计改进了会计的核算方式，提高了核算的效率，在完善会计核算各个科目的基础上，增加了对国库金额、债券业务、资金借出业务的管理，并促进了整体报表的优化，能够更加准确反映政府及其职能部门的财务状况。在总预算会计制度改革之前，行政机关以及事业单位等组织的财政会计核算工作还存在诸多不足，如政府信息披露不足、政府会计核算难以统一等问题，影响着预算管理的发展以及会计核算质量的提升。在新财政总预算会计制度引导下，政府财政的预算编制以及各类活动业务将更加规范。尤其是对会计核算的影响，涉及范围拓展到资产类核算、负债类核算、净资产类核算、收入类核算和支出类核算，并且构建了适度分离与衔接相配合的会计核算模式，在原有收付实现制的基础上引入并结合了财务会计核算的权责发生制，还采用“双分录”的模式，能够更加密切反映收支变化和资产负债变动之间的联系，最终生成完整、详细的预算会计报表和财务会计报表。
关键词：财政管理；总预算；会计核算；财务会计；预算会计
随着财税环境的变革，会计制度体系需要及时调整和发展。总预算会计作为政府决算和执行的前提依据，也需要不断丰富自身的功能，完善核算方式和报表形式。在旧总预算会计制度中，会计核算仍旧存在核算情况反映不准确，核算信息可比性不高，核算科目设置不完善等问题，对会计核算和预算管理都造成了一定的影响。随着新财政总预算会计制度的出台和绦校会计核算进一步规范，核算的会计科目结合业务需求增设和完善，核算的方式也积极融合财务会计和核算会计的优势，核算后生成的报表也能够更加全面展现会计信息。
一、新财政总预算会计制度概述
2016年1月1日起，各级政府财政总预算会计核算开始使用修订后的《财政总预算会计制度》，规范了政府会计核算、提升了会计信息质量、激发了总预算会计的职能效用。
（一）财政总预算会计的概念
总会计是运用于各级政府会计管理工作中的专业会计，主要从事会计核算、财政资金收付调度管理、账户管理、会计监督、协调其他部门业务关系、决算编审和汇总、下级会计工作组织和指导等工作，为政府及职能部门等会计信息使用者提供高质量的会计信息。而财政总预算会计则侧重体现预算管理工作，借助各种财务数字以及非财务数字为政府及其职能部门确定年度财政收支计划，明确好政府获取各项资源的方式和渠道，计划和安排好政府资源的使用方向和细则。在具体内容上，财政总预算会计主要是对政府即将要发生的各项收入和支出项目做出预算和规划。从收入预算方面上来看，政府及其职能部门等需要根据现行的收入制度预先估计未来一段会计期间的收入规模，并且做好收入执行的各项任务安排和计划，确保财政收入的稳妥和全面。从支出预算方面上来看，政府及其职能部门要妥善选择好支出的政策以及财政资源的资源配置方案，明确各个类型支出的内容、规模以及具体的执行方案等。
（二）新财政总预算会计的作用
新财政总预算会计主要发展和创新了以下内容：第一，改进了会计的核算方式，提高了核算的效率；第二，完善会计核算中的各个科目，增加了对国库金额、债券业务、资金借出业务的管理；第三，促进了整体报表的优化，能够准确反映政府及其职能部门的财务状况。因此新财政总预算会计的作用如下所示。
1. 提升决策的科学性
政府预算是政府决策和执行的前提与基础，是一种实现政府财政管理目标的控制工具。相对于私人部门组织，政府及其职能部门是一个比较特殊的机构，其特殊性体现在：第一，政府筹资具有非交易性和相对固定性；第二，政府政策行为的采取与变更对利益相关者的影响巨大。因此政府的各项活动都必然要通过预算的形式呈现出来。这些预算从宏观调控角度可以划分为扩张的预算和紧缩的预算；从筹资方式上看，可以划分为增加税收或借债等；从使用用途上划分，可以划分为改善收入分配、改善城市建设等……因此政府的各项行为和活动都需要借助政府预算来对外表达，安排好收支规模、项目支出等内容。新总预算会计制度的运用明显能够促进政府决策的公开性和参与性，将政府全面的收支状况对外公示，同时也降低了公众理解财政预算的难度。
2. 促进资源配置的有效性
预算的配置作用是指明确财政政策后，政府管理部门需要按照规划合理分配各项可利用的资源，推动各个部门、各个环节的工作进程。在新总预算会计制度的推动下，政府能够借助政府会计核算信息构建更加细节的分类财政预算项目，并引导人财物等各项资源在时间上和空间上的合理安排，推动政府及其职能部门财务目标的实现。同时，在新总预算会计制度的作用下，不同行政层次的政府及部门能够灵活调整自身的预算编制方式以及预算项目分类分项目的设计方式，促进财务预算管理的针对性和有效性发展。
3. 推动合作的协调性
政府预算的形成需要协调多个部门。新总预算会计制度的运用提升了政府内部和外部组织的协调效率和效果。从内部来看，新总预算会计制度促进了上下级政府之间收入共享和转移支付的及时性，促进了具体支出项目和支出数量的预算准确度，能够进一步推动政府内部各方利益关系的协调。从外部上来看，政府作为公共服务的主要提供者以及公共事务的管理者，需要协调社会中多个利益个体和集团，能够在不同需求之间找到平衡点，做出符合大多数人利益导向的预算决策。因此，新总预算会计制度借助充分论证和合法程序等手段推动了政府预算的制定水准，能够更恰如其分平衡各方利益点。
4. 加强行为的可控性
政府及其他管理公共事务的部门或组织作为授权使用公共资源的单位需要内部控制和外部控制。在新总预算会计制度中，外部控制机制得以进一步完善和发展，能够更好控制和约束财政资金收支行为。内部控制也能够在更为详细的财政收支计划中发挥对内部部门和单位的监督和安排作用，有效地督促各个部门及单位能够履行职责，提供满意度高的服务与产品。
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二、总预算会计制度改革前会计核算存在的主要问题
在总预算会计制度改革之前，行政机关以及事业单位等组织的财政会计核算工作还存在诸多不足，这将影响预算管理的发展以及会计核算质量的提升。
（一）政府信息披露不足
政府基于自身职责需要向社会公众及时、全面、有效披露自身的财政活动信息。在披露信息的过程中，政府需要依据原有的预算会计体系确定好披露的内容等。但是原有的预算会计体系框架存在一定的缺陷，е抡府在信息披露过程中出现零散化、不规范、不统一、不系统等问题。具体的信息披露问题主要涉及以下方面：第一，政府信息披露的范围狭窄，不足以覆盖方方面面的财政活动，存在很多不透明的空间；第二，政府信息披露内容简单并且质量较低。例如，在原有的总预算会计制度下，部分政府信息仅需要向上级部门递交和报告，并未完全向社会公众公开和披露。
（二）政府会计核算难以统一
会计核算的统一，能够加强财政资金的有效管理，提升利用效率，也能够提升财政状况的公开化和透明化，利于社会监督的介入。但是在新总预算会计制度变革之前，各个预算主体之间存在会计核算难以统一的问题。不同部门、不同单位之间的会计信息难以具有可比性，因此财务预算编制过程费时费力，需要统筹不同类型的政府财务信息，造成政府财务报告信息质量较低的现实问题。其中，最为典型的案例就是政府购买社会组织服务中，社会组织自身的财务管理与会计核算通常情况下没有充分的自主权，其所申报的各项财政经费，也无法参与到统一的会计核算中，因此提升了双方之间的交易成本，也不利于这部分财政经费支出的有效管理。随着高水平社会主义市场经济体制的建设，行政体系内的单位与体系外组织之间的合作将会越来越密集，因此会计核算统一的问题需要尽快解决，促进账外财政资金的支出管理效率。
三、新总预算会计制度对会计核算的影响分析
会计核算是以资金运动为对象，对实际发生的经济业务运用专门化的核算方法，进行会计的确认、计量、记录和报告等工作。在财政管理背景下，行政事业单位的会计核算涉及资产类核算、负债类核算、净资产类核算、收入类核算和费用类核算，并最终生成预算会计报表和财务会计报表。在新财政总预算会计制度引导下，政府财政的预算编制以及各类活动业务将更加规范。
（一）有效解决了改革前会计核算的诸多问题
1. 提高信息披露质量
高质量的信息是会计核算的前提和基础，因此信息披露质量的发展，也能够直接促进会计核算内容和方式的发展。在2016年总预算会计制度更新和变革后，对于各个组织和机关的信息披露过程提出了更高的要求，呈现了焕然一新的发展面貌。首先，随着我国财税体制的改革不断推进、相关立法不断完善，我国已经形成了较为规范的政府信息披露体系，在《政府会计准则》、《政府信息公开条例》等相关法律法规的明确下，进一步明确和规范了信息披露的内容、方式、质量、时间等相关要素。尤其是在信息披露的内容中，更是重点披露和公示财政预算信息、财政决算信息、政府财务会计信息、三公经费支出信息等社会关注的信息内容。其次，在完善后的总预算会计制度中，会计信息质量要求更加的明确和严格。第一，总会计核算后的相关披露信息需要具有真实性和可参考性，能够反映政府财政工作的真实需要和财务状况，避免出现虚假信息和过时信息等。第二，披露的会计信息需要具有统一性和可比性，能够在统一的会计政策中，协调一致会计信息的统计口径，从而能够保证会计信息在时间、空间上的可比性。第三，披露的会计信息需要具备清晰性，能够简单明了、直接易懂，便于社会公众阅读、理解，从而对政府的财政工作进行及时、有效的监督。第四，在会计科目的确认中，新的财政总预算会计制度也同样对重点内容做出了披露信息的要求。如对于政府财政承担或有责任（偿债责任需要通过未来不确定事项的发生或不发生予以证实）的负债，不列入资产负债表，但应当在报表附注中披露。 并且，总会计报表附注也应当至少披露本级政府财政预算执行情况和财务状况的说明、重要项目的进一步说明、或有负债情况的说明等，以便于更加严格规范会计核算行为和信息披露行为。
2. 统一了会计核算
随着政府职能的转变，政府开始与社会组织开展广泛的合作，为社会公众提供多样化的服务。在双方合作的过程中，政府所支付的费用应该提前纳入到年度预算编制中，做好财政经费的支出控制工作。各个部门以及单位之间的会计信息能够更加迅速、高效地流动，在信息质量和可比性等指标上更能够满足现代化财税改革的需要，简化了信息汇总和调整预算编制的工作量和难度。
（二）发展了会计核算目标
在新财政总预算会计制度中，会计核算目标被重新定位和发展，更加适合了当下财政预算编制实践的需要。在原有会计核算目标设定中，会计核算的主要任务是反映预算的执行情况，更加侧重于对动态化财务信息的把握，依然存在核算内容片面性的问题。而新制度在原有会计核算目标的基础之上添加了对资产负债等财务状况的核算目标，能够更加全面地反映财政的会计信息，为会计信息使用者提供更为全面的有效信息。在上述对比中，明显看到新制度体现了会计核算的多重要求和多样功能，不仅能够体现财政预算管理，同时也能够反映财务管理的相关需求。会计核算目标的变化与发展将对核算业务带来重要的积极影响：第一，能够切实解决在会计核算过程中出现的多种问题，如体制呆板、体制不完善、信息不公开等。更为重要的是，在目标的发展中，会计核算方式有了创新和改进，能够结合权责发生制以及收付实现制两者的优势，将财政的各类业务和活动统筹起来，发展更加高效的记账方式。第二，会计核算目标的完善适应了当前经济社会和财政环境发展的需要。随着我国市场经济体制的完善和社会组织的日益发展，非营利性组织的财务处理工作逐渐需要统一和高效的会计核算体制，因此在当前会计核算目标的引导下，会计核算体制将更加全面和高效，能够整体提高各个组织和部门的财务会计处理能力和水平，与现行的经济体制也能够很好适应和匹配。第三，会计核算目标的发展也能够适应和促进具体职能部门的工作效能。社会公共资源的管理部门分类众多、数量庞大，因此各个单位和部门之间在业务上、财务上的互通和融合，能够真正意义上统筹社会发展大事小情，实现业财融合的良好机制。但是当前各个组织和部门的会计制度还无法实现真正意义上的协同，还存在互通的障碍，并且在对外信息公示上也存在诸多的不足。因此在现有会计核算目标的引领下，各个组织和部门的会计工作将能够更加深入、全面、动态，促进人、财、物、信息等资源的交流和沟通，最终能够帮助各个部门实现服务型角色的转变。
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（三）改进会计核算方法
为了全面实现财税体制改革的目标，积极推进政府财务工作的效率和效果，新制度对于会计核算的模式、方式等都提出了新的建议和措施。首先，在政府会计核算模式的构建中，新财政总预算会计制度在按照其他相关法律法规的要求下，构建了适度分离与衔接相配合的会计核算模式，将财务会计和预算会计更能够有机配合、协调在一起。财务会计和预算会计的核算内容和核算作用各有不同，因此相互的配合能够实现优势互补，共同促进政府会计信息质量的提升。在原有的预算会计核算中，政府预算编制对于预算收入、预算支出以及预算结余三个会计要素的制，由于预算编制的口径不够全面，因此与实际的预算执行存在相分离的问题，产生较多的决策与执行的矛盾。但是随着新制度中财务会计核算内容的引进，在原有预算会计核算的基础上，政府也会进一步对资产、负债、净资产、收入、费用这五个会计要素进行核算，能够更加全面反映业务活动和会计信息。
其次，在会计核算的过程中，新制度也在不断完善会计标准体系，在原有收付实现制的基础上引入了财务会计核算的权责发生制，能够更加全面反映预算相关信息。在原有总预算会计制度中，收付实现制的运用在财务处理过程中存在一定的不足和劣势，而权责发生制能够进一步强大财务处理相关的会计功能。
再次，在具体核算方式中，新财政总预算会计也创新了分录的方式。根据新制度的相关要求，政府需要在会计核算方式上采用“双分录”的模式，能够更加密切反映收支变化和资产负债变动之间的联系，更有利于全面反映政府财政活动。“双分录”是事业单位为了满足管理需要而采取的一种核算模式――即当一项经济业务发生之后，需要依据财务会计的科目与要求编制财务会计分录，同时也需要依据预算会计科目与规则编制预算会计分录。例如，在偿还本级政府财政承担的政府债券、主权外债等纳入预算管理的债务本金时，借记“债务还本支出”，贷记“国库存款”、“其他财政存款”等科目；根据债务管理部门转来相关资料，按照实际偿还的本金金额，借记“应付短期政府债券”、“应付长期政府债券”、“借入款项”“应付地方政府债券转贷款”、“应付主权外债转贷款”等科目，贷记“待偿债净资产”科目。在会计核算中，双分录核算方式的运用进一步扩大了政府核算的范围，促进财务信息更加全面，既能够反映行政单位内部的财务状况，也能够全面体现预算执行情况。其次，双分录的会计核算方式也能够进一步统一预算和决算口径，在收付实现制和权责发生制的结合中能够全面展现预算信息，体现动态的收支信息和静态的资产负债信息，为政府当局提供良好的决策信息支持。
（四）完善核算的会计科目
财政会计管理中会计科目作为反映经济内容的项目，被划分为了资产类、负债类、净资产类、收入类和支出类。并且随着业务活动的变化和发展，会计科目也必然需要调整和创新，才能够真实、客观、有效的反映各类业务活动。因此在新财政总预算会计制度中，各个类别中均新增了多个会计科目。其中，资产类当中新增了“国库现金管理存款”、“借出款项”、“其他应收款”、“应收主权外债转贷款”、“应收地方政府债券转贷款”、“股权投资”、“应收股利”会计科目。负债类增加了“应付国库集中支付结余”、“其他应付款”、“应付代管资金”、“应付主权外债转贷款”、“应付短期政府债券”、“应付长期政府债券”、“应付地方政府债券转贷款”、“其他负债”会计科目。在新制度中，会计科目的变动比较突出，主要呈现两个方向的变动，一是会计科目分类更加细致；二是新增较多会计科目。会计科目划分更加的细致，能够提升其反映经济业务内容的精细度，更加符合现代化财政管理的现实要求。在科目细分中，从事实际工作的人员能够对各项经济活动、业务工作以及资金调度一目了然，能够更加清晰、简单的掌握经费增减的原因，便于实时发现问题、分析问题和解决问题。而会计科目的新增则切实吻合了当前业务发展以及财税金融体制改革的需要，能够促进会计科目反映的全面性，能够进一步提升会计信息的高质量。
1. 完善资产核算内容
在社会主义市场经济体制的发展中，体制内的机构和组织也逐渐进行市场化变革，加快与市场之间的接轨和合作，因此政府的资产类型更加的丰富多样，原有的总预算会计在资产类科目的设置和应用上已经无法适应和满足现实发展与需要。对此，在新总预算会计制度中，资产核算内容被进一步完善，增设了用于核算反映国库现金管理业务、政府财政持有债权、股权等资产类的会计科目。例如，为了专业化管理国库现金的存放，新修订的会计科目中增设了“国库现金管理存款”，能够更加真实反映存放于银行中的国库现金款项，便于将管理性存款和日常国库存款分别管理和核算，能够较为清晰地反映财政存款的结构和来源，从而更好开展财政库底余额管理。为了更好核算政府的股权投资内容和规模，新会计科目中增设了“股权投资”、“应收股利”，能够在总预算过程中借助权益法对国际金融组织股权投资、投资基金股权投资、企业股权投资等各类投资内容进行核算，以便更好核算和预算所持有股份的现金股利和利润。
2. 完善负债核算内容
财政负债类会计科目的核算能够帮助信息使用者更加全面认知和梳理政府的负债类型、负债数额、负债结构等相关情况，为后续的管理工作提供审慎参考的信息基础。例如，在负债类科目中，为了更加明显区别日常往来资金与外借款项，新会计科目取消了原有“暂存款”科目，增设了“应付国库集中支付结余”、“其他应付款”、“应付代管资金”、“应付主权外债转贷款”、“应付短期政府债券”“应付长期政府债券”“应付地方政府债券转贷款”“其他负债”科目，更加清晰的反映了财政管理中外借债务的相关情况，进一步规范了外借款项工作的相关管理内容。
此外，面对各级政府比较紧张的债务问题，新总预算会计制度也进一步放宽了发放债券的权限，允许省级政府在相关规定和规范的框架下发放债券，并需要通过“应付短期政府债券”和“应付长期政府债券”会计科目进行分别核算，来更好区别和反映政府的短期筹资和长期筹资，从会计核算角度能够有效规避债务时间和空间错配的问题，更好约束地方政府的举债行为。
四、结语
新总预算会计制度的改革和发展促进并增强了各类会计核算系统的相互协作和统一，财务核算和预算核算能够优势互补，共同促进政府财政预算编制的效率和效果，能够更加全面反映政府的执行信息和财务信息。在新财政总预算会计制度引导下，政府财政的预算编制以及各类业务将更加规范，有效解决了改革前会计核算的诸多问题，严格规范会计核算行为和信息披露行为，促进了各个部门以及单位之间的会计信息能够更加迅速、高效地流动。会计核算目标被重新定位和发展，添加了对资产负债等财务状况的核算目标，能够更加全面地反映财政的会计信息。在政府会计核算模式的构建中，新财政总预算会计制度将财务会计和预算会计更能够有机配合、协调在一起，在原有收付实现制的基础上引入了财务会计核算的权责发生制，并在会计核算方式上采用“双分录”的模式，能够更加密切反映收支变化和资产负债变动之间的联系。核算中的会计科目也不断发展，原有会计科目二级分类更加细致，并结合实际业务需要新增较多的会计科目。随着新财政总预算会计制度的推进和应用，会计核算将在财务上、业务上不断发展，产生重要作用。
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（作者单位：会东县财政局）
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