纳税人权利保护问题研究
来源:用户上传
作者: 柳晶晶
提要纳税人权利是维护纳税人权利的基本前提，但在我国的各项税法以及其他相关法律中，长期以来由于我国税收观念上的偏差，过于强调纳税人的义务，对纳税人的权利及权益规定的不够充分，致使纳税人已有的权利在执法中也没有得到完全实现。本文先概述纳税人权利的含义，即纳税人的个体性权利、代表性权利和共有性权利，尔后介绍了当前我国纳税人权利的保护现状及其产生原因，最后提出纳税人权利保护法律对策。
一、纳税人权利的含义
关于纳税人权利的含义，在２００１年４月２８日修订的《税收征管法》第８条中新增了纳税人的许多权利。纳税人权利在内容上有狭义与广义之分。广义的纳税人权利是指公民作为纳税人应该享受的政治、经济和文化等各方面的权利；狭义的纳税人权利是指纳税人在履行纳税义务时，法律对其依法可以做出或不做出一定行为，以及要求他人做出或不做出一定行为的许可和保障，同时包括纳税人的合法权益受到侵犯时应当获得的救助与补偿，在一定意义上是由纳税义务而生的权利。具体而言，在《税收征管法》第８条中规定：
１、税收信息知情权。纳税人有了解与纳税有关的相关信息的权利。
２、税收事务参与权。参与权实质是指纳税人有权对关系纳税人利益的事项发表意见，包括立法参与权和用税决策参与权，也就是说，应当保障纳税人对税的课征与支出进行民主化管理的权利。
３、陈述申辩及投诉权。纳税人针对其不利的指控，根据事实和法律有权利向征税机关进行陈述或反驳、辩解及投诉。
４、税收监督权。监督主要包括用税监督和税务行政行为监督，前者是指纳税人对税收的用途予以关注，并有权对不合理的用税行为提出异议。
５、申请税款减免及多缴退税权。即纳税人有权根据税收法律规定及自己的实际情况向征税机关申请减免税款和多缴税款退还。
６、申请行政复议、提起行政诉讼、损失赔偿请求权。当纳税人不服税务机关的决定裁决，可向上级机关申请行政复议，并可以依行政诉讼法、国家赔偿法等，向人民法院提起行政诉讼，也就是将案件交由独立的机构仲裁，充分保障纳税人的行政、司法救济权。
７、其他权利。包括要求保密权、诚实推定权、人格尊严权、人身自由权、检举权等。
二、我国纳税人权利保护现实情况以及保护不足的法律原因
（一）我国纳税人权利保护现实情况。我国过多强调了纳税人作为税收法律关系中纳税主体的义务（如纳税人被称之为纳税义务人、纳税主体等），忽视了纳税人应享有的权利，使纳税人的权利义务呈现出权利轻、义务重这种失衡状态。我国宪法没有将纳税人的权利作为一项法定权利明确加以规定，只是强调公民依法纳税，税务机关依法征税，几乎很少涉及到纳税人的权利。传统上，由于纳税人被定位为义务主体而不是权利主体，因而我国纳税人的纳税意识淡薄，不少人缺乏主动申报纳税的意识，偷逃税案件也时有发生。与此同时，税务机关因没有纳税人权利制约，服务意识差，草率执法及损害纳税人权益的情况也屡见不鲜。这类现象的出现，无不与纳税人权利主体地位的缺位分不开。
（二）我国纳税人权利保护不足法律原因
１、立法方面的原因。第一，从税收立法体制来看，我国税法主要采取的是行政授权立法，这一做法直接影响到了税法的效力等级，进而影响了税法应有的严肃性和权威性。同时，这种立法权与行政权集中于一身的立法体制不可避免地导致行政需要什么法就制定什么法，税务行政立法的随意性强，忽视行政对方的权利。现行税法的形式体系很不完善，许多重要的税收法律仍然缺少，如纳税人权利保护法；第二，从税收立法精神来看，目前我国着重强调国家权力和公民义务，而相对忽视公民权利和对国家权力的制约。
２、执法方面的原因。在《行政诉讼法》和《行政复议条例》颁布实施以前，税务部门很少注意税务执法随意性这个问题。直至目前，一些税务人员对执法随意性的危害仍是知之甚少。此外，重实体、轻程序一直是我国传统法律思想的重要表征，这在很大程度上导致了我国法律程序性规定疏简概略的流弊。本来税收征管的流程是有法定程序的，哪个环节该怎样做有章有法；对一件违法案件的处理，其手段也是逐渐硬化的。按程序办事既是税收入库的必要保证，也是对纳税人权利的尊重。但由于征管程序是一种权力制约机制，履行程序意味着执法者权力要缩小；不履行程序，则可独揽大权，所以很多人只强调和关注扩张税务机关的权力力度，而忽略了在征管程序中对纳税人权利的界定和保障。
三、纳税人权利法律保护
（一）加强纳税人权利立法保护，全面保障纳税人权利。税收立法是构建纳税人权利保障制度的基础，由于我国税收立法在纳税人权利保障方面存在许多缺陷。因此，建立和完善纳税人权利保障制度的当务之急是进一步完善纳税人权利保障的税收立法。同时，大力推进纳税人权利相关的立法工作。
１、完善相关法律条文。第一，应按照法定程序以宪法修正案的形式明确纳税人享有宪法权利。宪法把纳税人的权利作为公民的一项基本权利加以规定，实现了纳税人的宪法权利与宪法义务的平等和一致，同时也为纳税人权利的相关立法提供了宪法依据。第二，在税收法律体系中；不仅应有税收基本法，还应有税收特别法，不仅应有税收实体法，还应有税收程序法。我国目前尚未形成完善的税法体系，因此要尽快制定《税收基本法》和《纳税人权利保护法》等，明确我国税收法制的立法原则、立法权限、纳税人、税务机关的权利义务等基本法则，特别是要明确纳税人的基本权利，从而使纳税人的权利得到全面有效的确定和保障，实现权利与义务的统一。在税收基本法的指导下，逐步建立其他方面的单行税收法律，形成有机的税收法律体系。同时，要充实和完善税收程序法，尽快修订目前的《税收征收管理法》，在修订中应增加有关为纳税人服务的条款，作为征税主体尊重纳税人权利的准则，并使税收征管法中的有关规定更加具体化、更具操作性，使其成为名副其实的税收实体法的程序法。
２、改革税收立法体制，消除税务机关立法权与执法权集于一身的弊端。根据目前我国的客观经济情况，可以考虑逐步扩大国家立法的“份额”，减少行政授权立法的“份额”，进一步建立、健全行政授权立法监督制度，进而建立以国家立法为主、行政授权立法为辅的税收立法体系，以改变目前税收行政立法权过大，国家立法权过小；税收法律层次不高，法律效力差；税务机关立法权和执法权重叠的弊端。同时，进一步加强保护纳税人权利的程序法、抗诉法的立法工作，健全税务行政执法程序，更好地保护纳税人的合法权利。
３、提倡纳税人诉讼中的举证责任倒置以及建立纳税人奖励制度。纳税人作为弱势群体对于强势的行政机关的违法或不合理使用公共资金等行为很难拿出充足的证据，如果按照传统的“谁主张谁举证”的举证责任原理将很不现实，也很难推动纳税人诉讼的高效合理运行。因此，纳税人诉讼应实行举证责任倒置，涉嫌不合理或违法使用公共资金的行政机关应当提供证明自己没有上述行为的证据，纳税人将不承担支持其诉求的证据提供的责任。同时，应当建立相应的奖励制度。纳税人诉讼设计的公共资金属于纳税人集体所有，但真正能够为此整体利益提起诉讼的纳税人并不多。因此，必须对提起纳税人诉讼并维护了纳税人整体利益的纳税人个体予以一定金额的奖励，以鼓励更多的人提起纳税人诉讼，维护好纳税人这一群体的利益。
４、作为建立纳税人诉讼的配套制度，应当成立中介组织――纳税人权益事务所。作为一名普通的纳税人，对于税收的相关法律，特别是公共资金所涉及的领域，资金使用合理性的估计没有足够的专业背景，对于“民告官”官司中所耗费的时间和精力也无法完全承受，因此借助于专业机构将一定程度上解决纳税人提起诉讼面临的能力、时间、精力的问题。但这种机构应定位于中介组织，严格实行市场准入，对专业人员应设立严格的资格审查和考核制度，以期真正维护好纳税人的利益。
（二）建立纳税人权利行政执法保护体系。从税务行政执法的角度切实保护纳税人权利，一要做到依法行政，职权法定。各级税务机关行使国家税收征收管理的权力是一种公共权力，凡是法律法规没有授予的，税务机关就不得为之，否则就是超越职权，或滥用职权，其结果则是在税务行政机关内部破坏了职责分工和上下级间的权限划分，或是对外侵害纳税人的合法权益；二要完善税务行政执法程序，使税务行政执法活动规范化、条理化、系统化；三要推行税务行政执法资质制度，提高税务队伍的执法能力。要加大对税务干部队伍法律知识和税收业务知识的教育培训力度，建立起不同层次、不同岗位税务执法人员资质考核和认定制度，全面提高税务队伍的执法能力。在税务机关内部实行执法责任制，明确每一岗位的权利、义务及违反义务要承担的责任，同时建立包括行政执法过错追究、评议考核、规范性文件备查案等配套监督制度，使执法责任制落到实处。四要继续深化改革“收入计划任务制”的管理模式，从组织收入的机制上，解决好“法律为任务让路”的问题，严格依法征税，杜绝寅吃卯粮，增强税务执法的严肃性、公正性。
（三）完善纳税人权利司法保护体系。目前我国法院中，精通税法和税务知识的法官很少，法官在审理税务案件对纳税人合法权益的司法保护，遇到疑难问题时常常是向税务机关进行咨询，在进行判决时基本上是按照税务机关的意见来判决案件。这种由税务机关自己做自己法官的审判，其中立性、公正性很难保证，难以真正维护纳税人的合法权益。另外，随着税务案件的激增，法院也没有人力和物力保证这些案件能得到及时的审理，从而也影响到纳税人权益的及时保护。因此，完善纳税人权利的司法保护体系应该从三方面出发。首先，税务法院的建立应当充分借鉴国外先进经验，按照经济区域而非行政区划设置，以解决案源不足、资源浪费的弊端；其次，税务法院的法官应当具有丰富的专业知识，要求司法机关在行使侦查、刑讯、审判、审判执行等权力时不受法外干涉，接受同级人民代表大会及常委会的监督；第三，通过设置专门的税务司法机构审理和判决涉税犯罪和税务争讼，提高有效裁决的效率，减少误判。
转载注明来源:https://www.xzbu.com/2/view-413848.htm
