新会计准则资产减值浅析
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作者: 王圣迪
摘要:20世纪90年代以来,资产减值问题己经引起了各国会计理论界和实务界的广泛关注,随着新会计准则的颁布和实施,新规定的资产减值优缺点也随之显现出来。本文以新旧规定的对比简要分析一下新会计准则资产减值的改进及实施中的问题。
关键词:资产减值;新会计准则
2006年2月《企业会计准则第8号――资产减值》的正式出台规范了企业长期资产减值会计处理和相关的信息披露,提供了较为详细的应用指南,使一些原本较为抽象的概念易于理解,具有较强的实务操作性。对资产减值会计准则进行研究,在理论上可以完善对资产减值会计准则的理解,在实务当中,可以更好的指导实践,因而具有重要的理论意义和现实意义。
1、 资产减值的涵义
“资产减值”,英文Impairment of assets,意思是指因外部因素或内部使用方式或范围发生改变而导致资产的使用价值降低,使得资产的可收回金额低于资产的账面价值。一般情况下,这种减值是非预期的、偶然的。可能会造成资产减值的原因如下:资产的市场价格在当期下跌,下跌幅度大大高于因正常的时间推移或正常使用而带来的价格下降;技术、市场经济和法律等企业经营环境或资产提供服务的市场,在当期或未来期间发生重大变化,对企业产生负面影响。
2 、我国新资产减值会计准则与原规定的差异解读
2006年2月15日财政部以准则的形式正式发布了《企业会计准则第8号――资产减值》,开启了资产减值会计在我国应用的新纪元。具体而言,新准则与原有规定的区别在于以下几个方面:
(1)新准则扩大了适用范围,细化了认定标准
首先明确了其适用范围,明确了所有资产减值处理的一般适用原则,并对其适用范围作了进一步的界定。该准则适用于固定资产;无形资产;对子公司、联营企业和合营企业的长期股权投资;商誉;采用成本模式进行后续计量的投资性房地产;生产性生物资产;探明石油天然气矿区权益和井及相关设施等,即新准则只规范长期资产减值的会计处理问题。
(2)新准则引入了资产组和总部资产的概念
新准则规定“资产组是企业可以认定的最小的资产组合,其产生的现金流入应当基本上独立于其他资产或者资产组产生的现金流入”,在单项资产减值准备难以确定时,应当按照相关资产组确定资产减值。总部资产是企业集团或事业部的资产,难以脱离其他资产和资产组产生独立的现金流入,而且其账面价值难以完全归属于某一资产组,有迹象表明某项总部资产可能发生减值的,企业应当计算确定该总部资产所归属的资产组或者资产组组合的可收回金额,然后与相应的资产账面价值相比较,据以判断是否需要确认减值损失。
(3)新准则明确规定,已计提的减值损失不允许转回
旧会计制度规定,已经计提减值损失的资产,如果资产价值恢复,则资产减值损失可以转回;新准则第十七条规定“资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回”。此规定不仅相对简化了会计处理,更重要的是能够防止企业为粉饰会计报表而人为操纵会计利润。新准则规定因企业合并所形成的商誉,无论是否存在减值迹象,每年都应当进行减值测试。
3、新资产减值会计准则实施中应注意的问题
(1)关于资产减值转回的问题
为了防止企业利用减值准备的计提和冲回来调节利润,达到粉饰报表的目的,新准则规定资产减值损失一经确认,在以后会计期间不得转回,只能在处置相关资产时,再转回其相关的减值准备。此规定主要是为了防范企业的舞弊行为,但从会计的角度来看,这种做法虽然操作起来简单但实际上缺乏理论依据,将会给会计带来以下几个方面的问题。
1)不能如实反映企业的资产状况(下转第87页)
(上接第85页)计提资产减值准备的目的是为了满足会计信息的相关性要求,使调整后的资产价值更符合客观实际,如果减值恢复时不转回已计提的减值准备,就无法反应资产的真实状况。如甲公司拥有一项价值200万元的固定资产,2006年的可收回金额为170万元,计提30万元的减值准备,2007年该项资产可收回金额恢复至180万元,此时该账面价值已恢复10万元,但按照准则的要求,恢复的10万元减值准备不予转回,账面价值仍为170万元。而此时的账面价值既不等于该项资产的可收回金额,也不等于历史成本,因此这样处理的结果,只是满足了谨慎性的要求,并未反映出资产的真实价值。
2)资产处置时同样能够产生巨额收益
按照相关制度规定,资产处置变现时,其相关的减值准备必须予以转回,抵减当期成本,增加利润总额。因此,新准则的做法虽然能够在一定程度上防范企业操纵利润的随意性,但无法控制企业在资产处置当期获取高额利润。
(2)与其他资产相比,商誉的减值测试尤为困难
商誉要结合其所属的资产组或资产组组合进行减值测试,不再摊销。但这本身就蕴含了大量的操作性问题,例如,如何认定所属的资产组,是否会产生商誉错误的分配给过小的资产组或者过大的资产组?过小和过大将直接影响商誉的减值测试结果,进而影响到公司的利润表。由于这里包含了太多的主观判断因素,财务人员和审计人员也缺乏客观的标准,这里将是公司进行利润操控的灰色地带。
随着2006年2月,我国新准则的颁布,使长期资产减值会计在我国的发展进入了一个新的阶段,新准则充分借鉴国际会计准则,基本实现了与国际会计准则的接轨。但在新准则开始实施的过渡期,新老准则的衔接存在着一些问题,资产减值会计准则实施后,能否达到预期目标,还有待实践检验。
【参考文献】:
【1】赵春光,资产减值与盈余管理――论《资产减值》准则的政策含义,《会计研究》,2006年3月。
【2】中国注册会计师协会,《会计(2009)》,2009年。
【3】中华人民共和国财政部制定,《企业会计准则》,2006年。
【4】郑庆华,赵耀,齐兆振,陈培霖,《新旧会计准则差异比较与分析》,2006年。
(作者单位:东北财经大学研究生院)
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