个体工商户税负研究

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　　摘要：本文在回顾了个体户税负研究文献的基础上，通过一系列的数据和事例得出了当前我国个体工商户税费负担较重的结论。然后针对性地提出了改革建议：一是适当降低增值税征收率；二是调整个体户生产经营所得税前扣除标准和税率；三是大力推行个体户建账制度；四是大力推行电子定税制度，变人管为机管；五是继续实施和加强税收精细化管理等等。
　　关键词：个体工商户；税收负担：税收政策：税收征管
　　中图分类号：F810.42　文献标识码：B　文章编号：1008-4428(2011)01-116-03
　　
　　一、研究背景及文献回顾
　　
　　(一)研究背景
　　“个体工商户”的概念诞生于1987年1月1日起实施的《中华人民共和国民法通则》，该通则规定：公民在法律允许的范围内，依法经核准登记，从事工商业经营的，为个体工商户。“个体工商户”的出现对于“让一部分人先富起来”，对于私营经济的发展乃至对市场经济的发展都起到了非常重要的作用。
　　随着社会主义市场经济的建立和国有企业改革的不断深化，原有的经济结构发生了较大变化，个体经济像雨后春笋，日益壮大发展，已成为我国国民经济中不可缺少的组成部分，个体工商户的税负问题也逐渐成为各界关注的热点。在当前中国的税费制度下，个体工商户的税负普遍偏高。国家工商总局发布的数据表明，1999年个体工商户的数量为3160万户，而2006年9月则为2505.7万，7年间减少了650多万。如此的“个体户困境”曾一度成为热点。虽然2006到2007年间各地在个体户征税方面进行了调整使得个体户数量有所增加，但是个体户税负总体上依然偏高，个体工商户税负问题仍是人们普遍关注的问题。
　　(二)研究的目的和意义
　　个体经济是中国经济不可或缺的元素，它不仅为广大的民众提供了便利，促进了市场经济的繁荣，而且在解决中国就业问题方面也是一条宽广的出路!关注个体户的成长，像母亲善待孩子一样，社会应该为个体户的生存和发展提供更多的优惠和照顾。本文将通过一系列的数据和事例来论证个体户的生存现状，并提出税收政策及税收征管方面的建议，以达到为个体户减负之目的。
　　(三)税负理论国内外研究现状
　　1983年，前世界银行工业部顾问基思・马斯顿经研究得出结论：低税国家的人均GDP增长率、公共消费与私人消费的增长幅度、投资增长率、出口增长率、社会就业与劳动生产率的增长幅度等，都大于高税国家。税收与经济增长之间的变量关系是：税收占GDP的比值每增加一个百分点，经济增长率就下降0.36个百分点。高税收负担是以牺牲经济增长为代价的，这几乎成了一个普遍的规律，而对低收入国家来说，提高宏观税负对经济增长的影响尤为明显。税收与经济增长之间的关系是各国在确定宏观税负水平时需要重视的一个重要方面，以保持经济合适的增长速度，形成税收增长与经济增长的良性循环。通过对各种类型国家宏观税负水平的比较分析可以看到，西方发达国家宏观税负水平是逐步上升的，目前的平均水平为30％以上；发展中国家的宏观税负水平低于发达国家，平均水平一般在16％―20％之间。
　　世界银行1987年的一份调查资料显示，一国宏观税负水平与该国人均GDP呈正相关，人均GDP在260美元以下的低收入国家，最佳宏观税负为13％左右；人均GDP在750美元左右的国家，最佳宏观税负为20％左右；人均GDP在2000美元以上的中等收入国家，最佳宏观税负为23％；人均CDP在10000美元以上的高收入国家，最佳宏观税负为30％。
　　就我国税负现状而言，众多学者有着相当丰富的研究成果，其中具有代表性的观点如下：安体富认为，我国大口径的宏观税负水平偏高，已超过了发展中国家的平均水平，接近世界平均税负水平。从我国经济发展的综合因素看这一水平已经不低了，或者说是偏高的。应该在减轻企业非税负担的基础上降低大口径宏观税负，使企业总体负担有所降低。岳树民认为，从发展中国家税负水平一般情况看，15％―25％这个区间的宏观税负水平是较为适宜的，也比较符合发展中国家的经济发展状况和平均利润水平。姚志伟、罗险峰认为，我国大口径税负水平应在27％左右比较适宜。由于我国前期积极财政政策中，较多的支出投入基础项目建设中，以拉动经济快速发展，与其他国家的公共财政支出范围有所不同，宏观税负率适当得到提高。但现在我国经济已出现局部过热，通货膨胀抬头现象。应尽快转入平衡财政政策，减缓税收高速上升势头，逐步降低整体税负负担。现阶段在平衡财政政策下，我国35％左右的宏观税负率明显太高。因此，我国需要尽快改革现有的税收体制。把大量各种形式的收费、预算外资金、制度外资金纳入到正常税收收入中来。减少财政中基础项目建设的投入，同时应大幅度提升社会医疗、养老保险基金占税收收入的比重，迎接人口老龄化的到来。我国的宏观税负水平的控制目标，应该是税收收入占GDP的22％，预算外资金收入不超过GDP的5％，合计大口径的宏观税负保持在27％左右。
　　
　　二、个体户税负问题的背景及现状
　　
　　(一)个体工商户税负问题产生的背景
　　个体户诞生初始，地方政府基本上履行着一个中央政府政策的执行者的角色，其自身的独立利益尚不明显。而在20世纪80年代中后期，由于中国开始推行财政包干制，地方政府的利益日益独立，并进而影响到经济社会政策的各个方面。这个时候，一部分地方政府为了促进当地的经济发展，便开始以一种比较积极的眼光看待非公有制经济，并采取各种措施为非公有制经济提供一些优惠。由于个体户更倾向于逃避税款，自然会更加热衷于这种提供优惠措施的地方。比如浙江省的温州地区、福建省的晋江县……它们后来都成为非公有制经济相当发达的地区。
　　但是。并不是所有地方政府都扶持非公有制经济，有些地方政府在对待非公有制经济问题上表现出截然相反的态度。在一些地区，在中央政策的基础上，政府甚至还出台了一些土地政策来剥夺个体私营企业的利益，使得政策环境更加严苛。利益的驱动使得一些地方出现了名目繁多的收费，多的地区甚至达到300多项收费项目。加上国家规定的法定税收项目，个体户的发展举步维艰。
　　(二)衡量我国个体户税负水平应注意的问题
　　在此之前有必要解释一下税收负担的概念。“税收负担”本是个简单的概念，但在中国，由于多方面原因，此概念却相当复杂。
　　首先，按负担的层次划分，可以分为宏观税收负担和微观税收负担。宏观税收负担是指一个国家的总体税负水平，通常用国民生产总值税收率来表示。研究宏观税收负担，可以比较国家之间的税负水平，分析一国的税收收入与经济发展之间的相关关系；微观税收负担是指微观经济主体或某一征税对象的税负水平，可以用企业所得税负担率或商品劳务税负担率来表示。研究微观税收负担，便于分析企业之间、行业之间、产品之间的税负水平，为制定合理的税负政策提供决策依据。
　　其次，按负担的内容划分，可以分为名义税收负担和实际 税收负担。名义税收负担是指由名义税率决定的负担；实际税收负担则是指缴纳税款实际承担的经济负担。由于减免税、税基扣除、偷漏税等原因，名义负担与实际负担往往存在背离的情况，一般是后者低于前者。
　　另外，由于在中国，除了按照税收制度的规定，以税收之名、通过税收渠道征收的那一部分政府收入外，政府部门还使用别的形式、通过别的渠道取得收入，所以还要引入广义税收负担与狭义税收负担的概念。在西方国家政府收入形式比较规范的情况下，广义的税收负担是用政府财政收入占GDP的比重来衡量。由于国外的政府收入与财政收入是一个概念，而财政收入中的绝大部分是税收收入，所以一般意义上的税收负担应该是用税收收入占国内生产总值(GDP)的比重来衡量。但我国的情况有些特殊，由于我国政府收入形式还不规范，政府收入中除了税收收入之外，还包括相当数量的预算外收入和制度外收入，因此单纯用税收收入占GDP的比重来衡量并不能说明我国税收负担内在的实质性问题。基于以上原因，通常情况下，可以把我国的税收负担用不同的口径进行分析：一是税收收入占GDP的比重，称之为狭义的税收负担。二是政府收入占GDP的比重，称之为广义的税收负担。这里的“政府收入”，不仅包括税收收入，而且包括财政收入、国债收入、各级政府及其部门向企业和个人收取的大量的不纳入财政预算的预算外收入、社会保障费(基金)收入，以及没有纳入预算外管理的制度外收入等。
　　在仔细区别分析了上述概念之后，本文认为，要为“个体户税负水平”定一个衡量标准，是相当复杂和不易的。
　　首先，由于征税者与个体户之间的立场差异，征税者对税负水平的定位是建立在实际税负水平之上的，也就是实际从个体户手中征收到的数目，而作为个体户而言，他们所认定的税负水平实际上是基于法定税率。其次，许多官方统计数据显示的税负水平都是基于政府的“规范性收入”计算出来的，所以这些数据表现出来的税负水平与个体户自身感受到的负担情况是有很大差异的。在许多地区，甚至出现“1／3税，2／3费”的情况，也就是说，各种名目的收费对个体户造成的广义上的税收负担还是很重的。
　　从实际计税、征税过程来看。由于个体户较多采用核定征收的方式，其应纳税额主要与其销售收入有关，与发生的各项费用关系不大，相对来说比较固定。而其实际利润的多少，除与销售收入有关外，还与所销售商品的毛利率有关。商业零售毛利率变化较大，一般在8％－15％之间，因此个体经济的实际利润很难测算，税负水平指标也容易失真，不能真实地反映纳税人合理的税收负担。
　　(三)个体工商户发展及税负现状
　　个体工商户在上世纪90年代左右发展迅猛，在1999年达到顶峰，之后便开始大幅度锐减。
　　抛开制度、管理等因素不谈，本文仅从税费负担方面来探讨。下面本文将罗列一些数据和事例：
　　1、2004全国税务系统共组织入库个体税收(不含利息税)891.07亿元，同比增长16.1％。
　　2、以零售个体工商户为例，根据税法规定，他们负有的纳税义务有：增值税、个体工商户个人所得税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加。如果以自有房产经营，还应该包括房产税和土地使用税等等。如果仅以这些国家规定的规范化的税收来看，个体工商户的负担已经相当沉重。然而，这些税收负担还仅仅是个体户所承受的一小部分而已，更为庞大。让个体户最为痛心的是大量的收费。1／3的税.2／3的费，如此惊人的事实实在让人为他们捏把冷汗。
　　3、根据本人在张家港杨舍西街、营房弄等地段的调查，仅是一家不足15平米的服饰零售店，每年需要上缴国税2400元、地税1200元、人民教育基金20元、个体工商户管理费2375元、防洪保安资金240元、个体工商户协会会员费120元、防空费60元、粮食风险基金200元……再加上每年6万元的租金，每月的水电费垃圾处理费，可以想象户主肩上的担子有多沉1
　　4、2006年，江西省鹰谭市月湖区个体户程元福采取以身试法之方式公然叫板个体工商户管理费，成为1987年国务院《城乡个体工商户管理暂行条例》颁布后，国内针对个体工商户管理收费制度提出诉讼的第一人。
　　5、在沉重的税费负担下，有些个体户选择继续背负税费大山。在品质与诚信中谋求出路，有些则选择了偷逃税费甚至牺牲产品质量以次充好的方式来寻求利益……
　　种种的数据及事例都向我们诉说着个体户的生存困境，加快税费制度改革，减轻个体户税费负担刻不容缓!
　　
　　三、为个体工商户减负之对策
　　
　　(一)税收政策方面
　　1、降低增值税的征收率。《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，对增值税小规模纳税人采用按销售额与征收率计算应纳税额的简易办法。在此政策下，零售个体工商户适用4％的征收率。目前，在市场竞争激烈的情况下，个体零售业的毛利率普遍较低，许多从业小规模纳税人由于承受不了高额的税收，不得不选择毛利率高的产品或者采用以次充好的方式获得利润。针对这种情况，建议应把零售业增值税征收率调整为3％为宜，起征点偏低地区继续适度调高起征点。
　　2、调整个体户生产经营所得的税前扣除标准及税率。新个人所得税法修正案通过后，个人的工资、薪金所得以每月收入额减除费用1600元以后的余额为应纳税额，这一改革很大程度上给工薪者减轻了负担。2008年3月1日《关于个人所得税工资薪金所得减除费用标准政策衔接问题的通知》又将费用减除标准由1600元提至2000元。几次政策的修改都意在减轻中低工薪阶层的税收负担，提高中低收入者收入水平，缩小贫富差距，调节社会财富分配。然而，对于同样处于工薪收入水平的个体户却并没有出台相关的优惠政策。因此，本文建议国家应充分考虑广泛中低收入个体工商户的实际情况，适当降低个体工商户个人所得税税率。另外，从个体工商户个人所得税与企业所得税的差异来看，个体工商户个人所得税采用5％～35％的五级超额累进税率，最高边际税率为35％，而新企业所得税法规定的企业所得税最高边际税率为25％，这对于收入较低的个体工商户来说是相当不公平的。从这个层面上来讲，降低个体工商户个人所得税税率也势在必行。再来说说两者之间在雇员工资扣除标准方面的差异。新企业所得税法规定，企业实际发生的合理的职工工资薪金，准予在税前扣除，即按照实发数扣除。而在计算个体工商户个人所得税时，雇员的工资却只能按2000元的标准来进行税前扣除。针对这点，本文建议国家应提高个体户生产经营所得的税前扣除标准，以缩小个体户与企业之间的税收负担。
　　此外，还应对各种收费项目进行一次彻底的清查，对于那些“名不副实”，只是为了充实政府部门“小金库”的收费项目应该及时进行废止。例如个体工商户协会会员费，据了解，原国家工商行政管理局和财政部于1983年6月25日联合发布的《关于个体工商业户管理费收支的暂行规定》第三条对管理费收取后的用途作了明确规定：“个体工商业户管理费，应当 用于对个体工商业户的管理，包括个体劳动者协会经费开支……”以此规定来看，个体户的管理费用是包含在个体工商户管理费之中而不必由个体户另外缴纳的(至于个体工商户管理费的存在是否合理的问题，下文将另外阐述)。据个体户反映，个体工商户协会会员费很有可能成为了工商局的“小金库”，对此，有关部门应尽快出台相关政策，来取消此类“名不副实”的收费项目；对于那些已经明显不符合经济、社会发展现状的收费项目应该进行适当的调整或废除。例如个体共商户管理费，《立法法》规定，对非国有财产只能通过制定法律的方式来进行征收和管理，而作为该项收费主要依据的1987年《城乡个体户管理暂行条例》属于行政法而非法律。并且，根据2005年《国务院减轻企业负担部际联席会议关于治理向个体私营等非公有制企业乱收费、乱罚款和各种摊派问题的通知》，该项收费也早已不合时宜，应尽快进行调整或废除；对经济发展社会管理的确发挥了作用确实有必要继续征收的收费项目，应当适当调整征收率，切实减轻个体户的负担，以解决目前个体户存在的负担过重问题。
　　(二)税收征管方面
　　1、大力推行个体户建账制度，摸清个体户的底数。通过账簿和原始凭证等规范化的凭据，逐步向针对增值税一般纳税人的规范征管模式靠拢，从而掌握个体户的真实经营情况，以达到合理税负的目的。
　　2、大力推行电子定税制度，变人管为机管。首先，分行业、分地段因地制宜地确定一个有区别的科学的定税系数。然后对个体户的经营场所进行测量。最后，将采集到的经营场所面积和纳税人经营地段的系数录入微机，电脑将生成科学的定税数据。
　　3、继续实施和加强税收精细化管理。细化税收管理员岗位职责，落实片管责任，以更加精确地了解到各片区内个体户的经营状况，避免大而化之的粗放式管理模式。并在零售行业内选取5％的典型户进行实地调查测算，开展行业分析，调整定额标准。
　　
　　参考文献：
　　[1]安体富，岳树民，我国宏观税负水平的分析判断及其调整[J]，经济研究，1999，(03)：8-9
　　[2]李力，个体户税负为什么这样高[N]，中国税务，2005，(09)，18
　　[3]钱晟，税收负担的经济分析[M]，北京：中国人民大学出版社,2000：20-26
　　[4]姚志伟，罗险峰，郜艳，平衡财政政策中我国宏观税负水平分析及对策[J]，财经问题研究，2007，(03)：5-6
　　
　　作者简介：
　　朱翼，南京财经大学财税院。
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