高校个税税务筹划研究
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摘要：高校教职工个税税务筹划备受关切。本文通过对高校相关人员个人所得税纳税义务的分析，提出了高校进行个税税务筹划的基本思路，即通过工资和年终奖的合理转换节税和通过工资薪金与劳务报酬合理转换节税，有利于合理降低高校的办学成本和教职工的个人所得税负担。
关键词：高校；税务筹划；避税
中图分类号：F810.42；G647 文献识别码：A 文章编号：1001-828X（2016）021-000-02
近年来，随着国家对高等教育投入的增长，高校教职工的收入水平也有了显著的提高，相应的个人所得税（以下简称个税）税负水平也有所提高，缴纳个税越来越受到教职工的关切。高校作为个税代扣代缴义务人，一方面必须严格遵守国家税法规定，加强纳税宣传和管理，为教职工及校外人员及时代扣代缴个税；另一方面，高校在发放各类酬金的同时也应该做好税务筹划，通过合法手段事先规划和安排，合理减轻税负，提高教职工的可支配收入。
一、高校个税纳税义务分析
1.高校在编人员
高校在编人员是高校主要的纳税主体，在减除按个人所得税法规定的费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。高校在编人员如何纳税是高校税务筹划的重点。
2.临时聘用人员
临时聘用人员，高校应与其签订劳务合同，在合同期间内取得的收入在减除按个人所得税法规定的费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。
3.退休返聘人员
按照个人所得税法，退休人员养老金免征个人所得税。但国税函〔2008〕723号 规定：从原任职单位取得的各类补贴、奖金、实物，应在减除费用扣除标准后，按“工资、薪金所得”应税项目缴纳个人所得税。同时，退休人员返聘收入按工资、薪金所得计税还须同时符合国税函〔2006〕526号规定的四个条件。
4.学生及校外人员
现行税法没有明确规定学生在校期间取得的各类收入如助研津贴、助教金等是否应该纳税，但根据财税〔2006〕107号文：高等院校实习生取得的符合我国个人所得税法规定的报酬，企业应代扣代缴其相应的个人所得税款。实习津贴要纳税，那其它收入也应按照“劳务报酬所得”缴纳个人所得税。
校外人员应当按照“劳务报酬所得”缴纳个人所得税，但学校外聘教师由于取得的收入较多且相对长期稳定，这部分人群学校可以进行税务筹划以降低办学成本。
二、高校个税税收筹划思路
（一）通过工资和年终奖的合理转换节税
1.合理规避“年终奖无效区间”。由于个人所得税为超额累进税率，因此存在一个“年终奖无效区间”，增加的年终奖若落在此区间则税后收入会小于增加前的税后收入。比如：W大学张老师2014年年终奖为18000元，其应纳税额为：18000*3%=540元，税后收入为17460元。张老师2015年年终奖增加了1000元，为19000元，其应纳税额为：19000*10%-105=1795元，税后收入为17205元，张老师的税后收入比2014年还下降了255元。
经过测算，“年终奖无效区间”主要存在以下几个区间：（18000 19283.33]、（54000 60187.5]、（108000 114600]、（420000 447500]、（660000 706538.46]。高校发放年终奖时应当合理规避上述区间。
2.年终奖与工资水平相匹配。
例1：W大学在编教工王老师2015年年收入12万元（已扣除“三险一金”），工资按月平均发放。假定有三种工资与年终奖发放方案。
方案一：年终奖18000元，全年工资102000元，每月工资8500元，全年应纳个税为：[（8500-3500）*20%-555]*12+18000*3%=5880
方案二：年终奖24000元，全年工资96000元，每月工资8000元，全年应纳个税为：[（8000-3500）*10%-105]*12+24000*10%-105=6435
方案三：年终奖60000元，全年工资60000元，每月工资5000元，全年应纳个税为：[（5000-3500）*3%]*12+60000*20%-555=11985
显然，方案一纳税最少，为最优方案。
经过计算，笔者发现，由于税法规定年终奖不能扣除费用，而每月工资则可扣除3500元费用，因此在工资与年终奖安排时，优先考虑安排工资，年终奖则取收入的下限，即在税率面临累进时，优先累进工资，而年终奖则尽可能取低税率。
在实务操作上，高校应当参考教职工工资适用税率来安排年终奖，以年终奖适用税率不超过工资适用税率为宜，以获得最优税务筹划方案。这就是年终奖与工资水平相匹配的含义。通过计算分析（计算过程略），形成了工资与年终奖最优税务筹划方案（见表1）
实行年薪制的高校，在职工年收入确定的情况下，可以采取先确定年终奖，再合理安排每月工资。如某职工年薪为9万元，在税务筹划时，查表1知该职工收入在第4区间，则最优税务筹划方案为：优先确定年终奖为18000元，工资收入为90000-18000=72000元，每月工资为72000/12=6000元。再如某职工年薪为15万元，在税务筹划时，查表1知该职工收入在第5区间，则最优纳税筹划方案为：优先确定年终奖为54000元，工资收入为150000-54000=96000元，每月工资为96000/12=8000元。
（二）通过工资薪金与劳务报酬合理转换节税
工资薪金与劳务报酬虽然都是劳动回报，但由于属于不同的应税项目，对应的税率不同，承担的税负也不同，有时差异会很大。
1.将劳务报酬转换为工资薪金。在个人收入水平比较低的情况下，以工资薪金方式可以缴纳更少的个税。
例2：张老师是W大学外聘教师（未签订劳动合同），3月份授课酬金5000元，则张老师取得的课酬为劳务报酬所得。W大学应代扣代缴张老师的个税为：5000*（1-20%）*20%=800元。假如张老师与W大学签订劳动合同，存在雇佣关系，则张老取得的课酬为工资薪金所得。W大学应代扣代缴张老师的个税为：（5000-3500）*3%=450元，张老师少纳个税350元。
2.将工资薪金转换为劳务报酬。在个人收入水平比较高的情况下，以劳务报酬方式可以缴纳更少的个税。
例3：张老师是W大学外聘教师（未签订劳动合同），3月份授课酬金25000元。按劳务报酬所得应纳个税为：25000*（1-20%）*20%=4000元。若按工资薪金所得应纳个税为：（25000-3500）*25%-1005=4370元，比劳务报酬所得多纳个税370元。
通过计算发现，工资薪金与劳务报酬应纳税额都随着收入的增加而增加，在收入小于20890元时，劳务报酬所得应纳税额大于工资薪金应纳税额；在收入等于20890元时，两者应纳税额相等；在收入大于20890元时，劳务报酬所得应纳税额小于工资薪金应纳税额；
值得注意的是，通过工资薪金与劳务报酬合理转换节税主要适用于高校的外聘教师，当高校选择通过改变外聘教师的身份来节税时还要考虑签定劳动合同存在的风险，如可能需要额外交纳“三险一金”，提前解除合同可能额外支付辞退补偿等。
参考文献：
[1]中华人民共和国个人所得税法[S].2011.
[2]曾芝红.高校个税税收筹划探讨[J].会计之友，2013（9）.
[3]刘玉勋.工资薪金和年终奖年度纳税筹划研究[J].会计之友，2013（13）.
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