浅谈往来账的审计方法
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作者: 王卓娅
往来账项审计主要包括对应收账款、其他应收款、预付账款和应付账款、其他应付款、预收账款的审计。往来账是企业的主要流动资产之一，其管理状况直接影响着企业的资产质量和资产运营能力，往来账既与收入、成本有关，又与潜盈、潜亏相连，同时往来账中也隐藏有各类管理问题，如：往来账数量较大、变现能力差、周转速度较慢、隐含大量坏账损失、虚盈实亏等，严重影响企业整体资产质量。因此，做好往来账审计对于理清债权债务，保护企业资产安全，加强企业内部控制，提高财务管理水平具有重要意义。
一、应收款项的审计
(一) 检查应收款项管理制度建设情况
从制度建设入手，关注企业内部控制制度及执行力，检查企业是否建立了应收款项管理制度：一是信用管理制度的建设情况，企业是否制定可行的信用政策，对客户信用风险进行评估和控制，是否建立健全客户信用档案，对不同的客户实行不同的信用政策等；二是应收账款台账管理制度的建设情况，企业按照客户设立应收账款台账，对内部各业务部门以及各个客户应收款的发生、增减变动、余额及其每笔账龄等财务信息详细记录，对债务人执行合同情况进行跟踪分析，是否定期编制应收账款明细表，及时分析应收账款管理情况等：三是应收账款催收责任制度建设情况，企业是否是否对到期的应收款项及时提醒客户依约付款、对逾期的应收账款采取多种方式进行催收、对重大逾期应收账款通过诉讼方式解决等；四是应收账款年度清查制度的建设情况，企业是否在年终时组织专人全面清查各项应收款项，并与债务人核对账目，做到债权明确、账实相符、账账相符，清查企业作为债权人的应收款项时是否对企业作为债务人的应付款项也一并清查、逾期核转等；五是坏账核销管理制度的建设情况，企业是否对清查核实、确实不能收回的各种应收款项作为坏账损失及时进行处理，坏账损失处理后是否按照税法、会计制度规定的方法进行申报、核算；六是责任追究制度的建设情况，是否对给企业造成重大损失的行为予以纠正并依照国家有关规定和企业内部管理制度追究责任。
(二) 确定审计重点领域
1、针对与客户的应收款项，应重点检查其真实、合法性。在详细了解企业的经营状况、制度建设及内部控制执行有效性等情况后，对应收款项的二级科目及金额进行分析判断，确定重点审计方向，确立重要性水平，围绕应收款项不相容职务分离、正确授权审批、凭证和记录、定期寄送对账单以及内部核查等方面来实施审计，并根据确定的重要性水平，选择重要项目进行函证。在确定函证范围时，应对总体以一定形式分层，以便对应收账款金额的主体部分进行函证，通常情况下，对于大金额应收款项采用积极式函证，对于小金额应收款项采用消极式函证。一般应选择以下项目作为函证对象：大额或账龄较长的项目；与债务人发生纠纷的项目；关联方项目；交易频繁但期末余额较小甚至为零的项目；非正常项目，如有贷方余额的项目。回函金额不符的，要调取原始记录档案查明原因，并作出记录或调整，必要时可再次复函询证。未回函的，可再次复函，如在确定时间内仍未回函的项目，需要采用替代审计程序审核：审阅应收账款明细账，核实业务往来的真实性与合法性；检查资产负债表日后应收账款明细账、银行存款及现金日记账，核实其是否收回；审阅构成该笔债权的相关文件资料(合同、订单、发票、运单等)，核实交易的真实性。需要特别注意那些长期不发生增减变化的呆滞往来账项和偶发性大额往来账项，重点关注其形成、变化，极有可能带有违规、违法性质，如隐瞒调节收入、少摊销成本费用、侵吞公款、出租出借账户、巨额坏账、账外资金等。
2、针对公司内部的应收款项，应重点检查其真实、合规性。检查公司是否向销售人员及非公司员工出借款项，通过询证访谈、查阅资料、突击盘存等方式，全面了解企业出借资金的方式、用途及金额，出借资金的审批程序和审批流程，核实公司有无变相资金运用、超支费用挂账、基建超支挂账等。
3、在具体账目审计操作上，首先需要从整体切入，关注报表类，包括月报、半年决算报表、年终决算报表项目，在决算报表中，尤其要关注决算附表一一披露类报表，对其中的公司内部往来、关联单位、应收独立第三方等二级明细及其三级的核算项目认真分析，对暂借及垫付款、预付款、押金、其他等项下挂账金额、账龄、计提坏账准备等进行分析、比较；在此基础上，审计应收款项具体的明细账务处理、调取相关原始资料，关注“应收账款”、“其他应收款”、“预付账款”等明细科目是否有明确的核算对象、账务是否集中于某人或某单位、金额是否异常、增减变化情况等，判断往来账核算的正确性、合法性。
二、应付款项的审计
应付款项审查的主要目的是防止企业低估负债(如将应付账款不入账等)，其次是高估负债(如将该记入产品销售收入账户的销货额记入负债账户贷方发生额、在往来账中隐匿收入等)，以杜绝企业通过应付款项的调节达到虚增、虚减资产、调节利润、逃避纳税、贱卖资产等行为。
(一) 检查应付款项管理制度规定执行情况。应付款项是否由独立于请购、采购、验收付款职能以外的财务部的应付款项会计专门负责、管理、记录。采购付款内部控制是否有效实施，是否按照公司规定的制度严格执行(如按付款日期、现金折扣条件等规定准确入账)，应付账款的总分类账和明细分类是否建立健全，应付款项的支付是否按照企业的权限审批后结算，不相容岗位是否相互分离，应付款项是否及时冲抵、定期核对等。
(二) 主要审计方法。审计人员首先要获取或编制应付账款明细表，与会计报表数、总账数、明细账的合计数进行核对，并应用分析性复核等方法，对本期期未应付账款余额进行横向、纵向对比，分析应付款项期末余额的变动是否合理，初步判断企业应付款项真实性、完整性，评价应付账款整体合理性。在此基础上，确定审计重点项目，开展明细账目检查：“应付账款”一是检查其确认和计量是否有供应商开具的发票、质量管理部门的验收证明、银行转来的结算凭证等，特别关注企业是否存在“红字”冲减记录的现象，以确定企业有无虚列成本费用的行为，二是结合材料、物资和劳务费用业务等进行审查，确定有无未入账负债；“预收账款”需结合销售情况审查银行进账单与对账单，关注是否存在长期挂账的情况，以确定是否存在隐瞒、截留收入、抽逃税款的行为；“其他应付款”检查其明细科目是否有明确的核算对象、以确定其形成是否真实，有无虚列支出及支出挂账的情况。
(三) 选择函证对象。对应付款项进行函证时，应选择下列项目函证其余额是否正确：(1)期末余额较大的项目：(2)长期挂账项目；(3)有借方余额的账户；(4)业务频繁，而期末余额小的账户：(5)很少活动或不活动的账户：(6)主要供货商；(7)变动很大的账户；(8)核对时发现账证不符的；(9)其他异常项目等。审计人员必须对函证的过程进行控制，对未回函的，应再次函证。经过多次函证仍存在未回函的重大项目，应采用替代审计程序验证债务的真实性、正确性。如：核对验收单、订货单、购货合同等交易事项的原始资料等。
往来账审计在整个审计工作中有着举足轻重的作用，审计方法也多种多样，因此，审计人员一定要本着认真负责、细致严谨的原则展开审计工作，及时、圆满的完成审计任务。
(作者单位：中国人寿西安区域审计中心)
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