关于新个人所得税法存在问题的改进研究
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[摘 要] 自2019年开始，我国个人所得税从完全的分类征收向综合与分类相结合模式过渡，这一变化不仅可以促进纳税人之间的税收公平，而且还有助于调整优化税率结构，健全我国税制体系，加强税收法治建设。由于个税改革刚刚开始，新的个人所得税法还存在很多问题。文章分析了我国现行个税征收模式存在的不足，并对今后的改革提出自己的建议。
[关键词] 个人所得税;综合征收;分类征收
doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2019. 23. 049
[中图分类号] F810 [文献标识码] A [文章编号] 1673 - 0194（2019）23- 0110- 02
0 前 言
2018年，第十三届全国人大常委会第五次会议通过了新修订的《中华人民共和国个人所得税法》。新个人所得税法的最大亮点在于：个人所得税征税模式开始从分类征收逐步向混合征收过渡。20世纪80年代，我国开始征收个人所得税。由于当时社会经济发展水平还相对落后，个人信用制度不透明，公民纳税意识不高，实行分类征收更有利于税务机关等相关部门对个人收入来源的所得进行源泉控制，保证国家税收收入。但随着社会经济的发展，广大社会群众收入不断提高，收入来源也日益多样化，分类征收制的种种弊端也逐步显露出来。其中最大的问题在于：不能全面真实的反映纳税人的纳税能力，收入来源广、综合所得较多的纳税人交税少;所得税来源少，收入相对集中的人交税多，纳税人税收负担不公平。
1 新个人所得税法介绍
自2019年1月1日开始执行的新个人所得税法规定，居民纳税人获得的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权使用费，应合并作为综合所得，按纳税年度合并计算个人所得税;其他所得仍实行分类征收。具体政策为：自然人综合所得应纳税所得额等于每一纳税年度的收入总额减去费用扣除六万元以及专项扣除、专项附加扣除和依法确定的其他扣除后的余额，然后再乘以适用税率减除速算扣除数，最终计算出个人应纳税额。专项扣除主要包括基本养老保险、基本医疗保险、失业保险等社会保险费和住房公积金，它是居民个人按照国家规定的范围与标准缴纳，可以在税前扣除。专项附加扣除，分别是指居民纳税人发生的子女教育支出、继续教育支出、大病医疗支出、住房贷款利息支出、住房租金支出、赡养老人支出。
例如：2019年，甲公司职员李某全年取得工资、薪金收入200 000元。当地规定的社会保险和住房公积金个人缴存比例为：基本养老保险8%，基本医疗保险2%，失业保险0.5%，住房公积金12%。李某缴纳社会保险费核定缴费工资基数为10 000元。李某正在偿还首套住房贷款及利息，李某为独生女，其独生子正在读大学3年级;李某父母均已年过60岁。李某夫妻約定由李某扣除贷款利息和子女教育费。此外，李某还获得劳务报酬收入30 000元，稿酬收入10 000元，特许权使用费收入20 000元，股息收入10 000元（非免税项目），除此之外无其他所得。
综合所得应税额额计算：
（1）工资薪金所得=200 000元
劳务报酬所得=劳务报酬收入×（1-20%）=30 000 ×（1-20%）=24 000元
稿酬所得=稿酬收入×70% ×（1-20%）=10 000×70% ×（1-20%）=5 600元
特许权使用费所得=特许权使用费收入×（1-20%）= 20 000×（1-20%）=16 000元
全年应税所得=200 000+24 000+5 600+16 000=245 600元
（2）全年减除费用60 000元
（3）专项扣除=10 000×（8%+2%+0.5%+12%）×12=27 000元
（4）专项附加扣除
李某子女教育支出实行定额扣除，每年扣除12 000元
李某首套住房贷款利息支出实行定额扣除，每年扣除12 000元
李某赡养老人支出实行定额扣除，每年扣除24 000元
专项附加扣除合计=12 000+12 000+24 000=48 000元
（5）扣除项合计=60 000+27 000+48 000=135 000元）
（6）综合所得应纳税额=（245 600-135 000）×10%-2 520=8 540元
其他所得应纳税额=10 000×20%=2 000元
甲全年应纳税额=8 540+2 000=10 540元
2 新个人所得税法存在的问题
2.1 综合所得范围偏窄
新的个人所得税法仅将居民纳税人获得的工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权收入四项合并作为综合所得，对于财产转让、财产租赁、利息、股息、红利等其他所得仍按照分类征收处理。有关部门这样处理的原因可能是考虑到个人所得税的修订涉及数以亿计的纳税人，应稳步推进。但个人所得税的基本原则是税收公平，分类征收模式最明显的缺点就在于收入高、来源广的纳税人往往可以通过各种手段转移、掩盖收入，达到少交税的目的，而以工资收入为主的大多数纳税人最终成为纳税的主力军。此外，工资薪金所得的累进税率高于利息、股息、红利、特许使用费等资本所得适用比例税率，造成劳动所得的税负有时还会高于非劳动所得。在社会经济持续发展，人民群众收入来源已趋于多样化的今天，仅将工资薪金、劳务报酬、稿酬、特许权收入作为综合所得就略显不足。 2.2 未充分体现税收公平原则
新的个人所得税法规定综合所得每年定额扣除60 000元，但我国地区之间经济发展差异很大，采取全国一刀切的方式，没有充分考虑到东部与西部、城市与乡村、大城市与小城市之间的收入差距，违反税收公平原则。东部地区、大城市的纳税人虽然收入较高，但生活成本也高，每年同样扣除60 000元将会相对加重这部分纳税人的税收负担。随着“421”结构家庭增多以及二孩政策的推行，用于育儿养老方面的支出压力增大，这部分家庭的生活成本不断上升。新税法仍以个人为申报个税的单位，未考虑家庭成员是以家庭总收入作为经济来源的实际情况，容易产生新的纳税不公平。
例如：甲乙为夫妻，甲全年工资收入20万元，乙无工作;丙丁也为夫妻，丙丁均有工作，每人全年工资均为10万元。为简便计算，假定上述两对夫妻均在同一城市，当地规定的三险一金费率为30%，缴费基数为每月1万元，无附加扣除项目。
甲全年应纳税所得额=20-6-1×12×30%=10.4万元，则甲全年的应纳税额=10.4×10%-0.252=0.788万元，乙不需纳税，二人合计纳税0.788 8万元。丙全年应纳税所得额=10-6-1×12×30%=0.4万元，应纳税额=0.4×3%=0.012万元。丁纳税数额相同，二人合计纳税0.024万元。上述两对夫妻总收入相同，家庭负担情况也相同，但纳税数额却相差很大，说明本次税改仍存在一定的不合理、不公平之处。
2.3 专项附加机制有待完善
本次改革新增了六项专项附加扣除，但仍有许多因素未加以考虑。例如：
（1）我国目前残疾人员大约为8 000万，这部分人员基本是由其所在家庭成员供养。但这部分家庭成员在计算应纳个税时不能扣除供养残疾人的支出，增加了这部分家庭人员的税收负担，没有体现出对残疾家庭的人文关爱。
（2）附加扣除虽然包括了子女教育，但却将0～3岁之间的儿童抚养费用排除在附加扣除范围之外。在人口红利逐步消失，人口老龄化现象日益突出，国家已经放开二孩生育政策的背景下，上述规定显然有悖于国家的人口政策，加重了生育二孩父母的税收负担。
3 针对上述问题的改进意见
3.1 逐步扩大综合所得征税范围
国家统计局在2018年7月发布的数据显示，2018上半年全国人均经营净收入2 265元，占可支配收入的比重為16.1%;人均财产净收入1 166元，占可支配收入的比重为8.3%;人均转移净收入2541元，增长9.3%。上述数据表明：经营收入、财产收入、转移收入已经成为我国居民收入的来源的重要组成部分。随着互联网、大数据技术的普及，税务部门完全可以通过与银行、证券、民政、房产等部门的数据共享，及时、准确地获得纳税人的收入情况。在此基础上，建议有关部门在条件成熟时逐步扩大综合所得征收范围，将居民个人的大部分所得纳入综合所得征收范围，稳步推进分类征收制模式向混合征税模式的过渡，在增加财政收入的同时最大限度地实行个税的公平征收。
3.2 逐步建立以家庭为申报单位的征管模式
我国受传统文化的影响，家庭观念根深蒂固，家庭是最基本的社会单位。根据历史传统和实际生活现实，建议有关部门可以考虑逐步将目前的个人申报改变为家庭申报计算缴纳个税，这样处理更能体现公平原则，也容易被广大人民群众理解接受。但这一改革必须稳步推进，不能急于求成。例如我国的家庭结构与西方国家不完全一样，西方国家的家庭主要包括夫妻双方及孩子，一般很少有几代同堂的情况，比较容易设计税率水平。我国的家庭结构要复杂得多，不仅有两口或三口之家，三代同堂甚至四代同堂的家庭也很多，如何确定家庭成员的范围是一个非常棘手的问题。此外，家庭申报模式需要充分的制度保障，必须加快我国社会信用体系和税务部门监管机制的建设，将个人隐性收入与家庭成员收入、赡养抚养人口、家庭成员就业、教育等方面表现更具透明化。
3.3 实行差异化的费用扣除标准
我国各省市之间经济发展不平衡，东西部地区居民收入水平差距很大，目前实行全国统一的费用扣除标准虽然处理简单，但并不公平。建议有关部门充分考虑各地平均生活水平和居民收入水平，制定一个费用扣除标准浮动区间，允许各个省市根据当地实际发展情况进行选择。这样处理既可以维护税法的权威和统一，又充分考虑了各个地区的差异，兼顾了政策性和灵活性。
主要参考文献
[1]陈建东，蒲明.关于我国个人所得税费用扣除额的研究[J].税务研究，2018（9）.
[2]唐婧妮.兼顾公平与效率目标，改革个人所得税制度[J].税务研究，2018（1）.
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