浅析我国企业集团合并会计报表存在的问题及对策

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　　摘 要 随着我国企业集团规模不断扩大，对会计编制合并会计报表工作的要求也越来越高，然而目前企业集团公司在编制合并会计报表的过程中出现了很多不足之处。为了促进编制合并会计报表工作顺利开展，本文首先阐述合并会计报表的相关概念，然后从会计政策和核算方法不统一、合并范围不全面、关联交易管理混乱导致数据不准确、合并报表编制质量不高、会计集中管理体系不完善这5个方面入手，对合并会计报表存在的主要问题进行解析，然后针对工作中存在的一些不足，提出优化策略，为企业集团编制合并会计报表工作提供一些有价值的参考。
　　关键词 企业集团 合并会计报表 关联交易
　　一、引言
　　伴随经济全球化的快速发展以及各行各业企业间的联营和并购，企业的规模越来越大，企业集团迅速融入国内外市场，集团的运营管理难度大，高层管理者对合并会计报表的依赖性强，他们需要通过对合并会计报表中的相关数据进行合理的分析，结合企业集团实际情况，制定有效的经营方案，消除各种不良因素，从而提高集团的经济效益，促进集团发展壮大。而企业集团复杂的内部关联交易增加了合并会计报表编制的难度，合并会计报表的工作变得越来越重要，也越来越难。
　　合并会计报表也称合并财务报表，是以母公司为编制主体，将所有纳入合并范围的子公司的个别报表加总，结合其他相关资料，在合并工作底稿上编制抵消分录，将企业集团内部交易的影响抵消之后形成的报表。其是反映母公司及其全部子公司的整体财务状况、经营成果和现金流量的综合财务报表。
　　二、企业集团公司合并会计报表存在的问题
　　（一）会计政策、核算方法不统一
　　大多数企业集团涉及不同的行业，在不同区域经营多元的产品，集团内部各子公司选择与本行业相关的会计政策，执行与母公司不一致的会计政策。例如固定资产计提折旧的方法不同，子公司采用加速折旧法，母公司采用直线法，执行的会计政策有区别，母公司在编制合并会计报表时要进行调整，导致工作量增加和难度提高。集团内部各子公司出现各种会计核算方法并存的情况，例如各子公司采用的会计科目不统一，母公司在合并过程中提取子公司数据时会产生影响。另外，企业集团会计对会计核算方法和会计政策的理解不同，导致在编制合并会计报表的过程中出现操作误差。合并会计报表是为了给企业集团有关报表使用者提供真实的财务相关信息，子公司的会计政策、会计核算方法不统一，势必导致合并报表数据不准确，不能满足各利益相关者的信息要求。
　　（二）合并范围不全面
　　母公司确定合并范围时选择不合理，有些集团没有把不同业务性质或不同经营模式的子公司纳入合并范围。判断方式存在问题，没有将表决权低于50%，但通过企业章程或协议约定有控制权或决策权，或能决定被投资方的重大交易的子公司纳入合并范围。存在故意隐瞒行为，为增加利润、提高业绩，不将规模小、经营亏损的子公司纳入合并范围。
　　（三）关联交易管理混乱，相对数据不准确
　　在企业集团合并报表中，集团内部关联交易普遍存在，合并处理内部关联交易是一项重要的工作，如果处理不当，将影响合并报表数据的准确性，从而误导报表使用者。实际工作中主要有以下几种情况：对企业集团内部交易产生的收入和成本的处理不当，导致债权、债务和利润的重复计算;故意隐藏关联方信息，或关联方内部信息披露存在问题;没有统一的标准，以衡量内部关联交易抵消是否完全、合理。大多数企业集团主要靠财务人员的专业能力水平进行判断，存在数据不准确、分配项目不合理的现象。
　　主要表现如下：第一，企业集团关联方往来数据处理不同步、不及时，导致合并抵消的过程中数据不一致;第二，关联方交易抵消存在差异，內部关联交易抵消不充分。实际工作中导致内部关联交易抵消不充分的原因主要有：首先是企业集团子公司之间的关联交易、资金往来情况复杂，交易次数繁多，子公司合并层次多;其次是母公司无法全面核实下属子公司多层上报的内部关联交易数据，不能面面俱到;最后是存在财务人员擅自调整报表数据的可能性，通常根据自己对实际业务的理解进行合并抵消，其抵消的充分与否将直接影响合并会计报表数据的准确性以及报表编制质量。
　　（四）合并报表编制质量不高
　　子公司有可能存在财务人员专业水平低的问题，导致子公司报表数据不准确。子公司的财务人员专业能力不高，专业判断错误加上粗心大意，造成数据不准确和遗漏，同时在现行会计准则下，存在影响企业合并会计报表编制工作的不确定因素。具体表现为合并会计报表合并范围界定不明晰：在持股合并方面，新会计准则中对间接持股控制报表的合并方法没有详细的要求;在暂时性控制方面，新会计准则中对暂时性控制没有明确说明，相关实践规定比较模糊，实际缺乏可操作性，公司架构难以融入合并会计报表编制的范围，导致控制范围模糊。
　　（五）集团会计集中管理体系不完善
　　合并会计报表系统存在的问题尚需解决，比如合并报表模块功能不全，系统不具备自动抵消功能，抵消分录需要财务人员手工录入，因此不能防止子公司舞弊或者人为错误;系统没有报备联查功能、不能自动对账、协同功能不强等，用车合并会计报表系统还有待进一步升级开发。
　　三、解决集团合并会计报表存在问题的策略
　　（一）执行统一的会计政策、核算方法
　　母公司应该统一各子公司的会计政策、核算方法，要求各子公司按照母公司的规定，找出自身不当之处进行改正和调整，针对当前的困难和存在的问题，及时向母公司汇报，母公司则应该按时回复问题，尽快处理解决。母公司应当定期审核或抽查子公司的会计政策、核算方法的执行情况，监督各子公司执行统一的会计政策、核算方法。按照各子公司统一的会计政策、核算方法，将整个企业集团视为一个会计主体，编制合并会计报表。新会计准则要求母公司和各子公司遵循统一性原则，确定统一的会计政策和会计核算方法以及会计结算时间等。母公司要进一步监控子公司的业务流程，规范子公司的财务活动，具体落实到合并会计报表工作中，有效保证合并财务报表会计信息的准确性与可比性。 　　（二）明确企业集团合并报表的范围
　　在实际编制过程中，母公司为了更好地管理业绩较好的子公司或体现高额利润粉饰财务报表，将业绩好的子公司纳入企业集团合并报表编制范围，对业绩较差的子公司就不纳入合并范围。为避免以上情况发生，在编制合并会计报表前，应对所有子公司进行全面详细的统计，并让下属子公司及时汇报集团内部子公司增减合并情况，保证将符合条件的子公司全部纳入母公司合并范围内。所有企业集团在确定合并范围时，都应该遵循实际重于形式的原则，根据实际性控制作来确定合并范围。
　　由企业会计准则可知，准确判断企业集团合并主要从两方面出发：是否取得实际控制权（表决权）和是否构成业务。当企业集团拥有50%以上的表决权时，就可以被认为取得了实际控制权，可列入合并报表的范围中。当企业集团拥有50%以下的表决权时，需要达到“发生具体业务”这个条件，比如可转换债券、可执行认股权证等有潜在表决权，或者提供特许经营权，即注册商标和专利技术使用权，或者提供主要原材料等能决定被投资方的重大交易等。判断是否构成业务，应综合考虑企业合并交易的各方面情况，遵循实际重于形式的原则。只有符合上述条件后，才能将其判断为受母公司控制的子公司，可列入合并报表的范围。其他值得注意的是，随报告期内子公司数量的增减，合并报表范围也要有相应的调整，保证合并报表的完整性和同步性。
　　（三）准确掌握关联交易和往来等财务信息
　　首先，根据企业集团组织结构图和各子公司企业章程、协议整理投资成本并计算股权比例，确定关联方投资成本并计算股权比例，然后计算合并后母公司所占子公司股权比例。其次，统一规定企业集团关联交易入账时间、结算时间和往来业务入账时间。例如规定交易结算时间为每月25日，严格按照合同、协议约定时间，贷款月底前及时结清;规定往来业务入账在当月同一会计期间内完成，严格高效执行，不得跨月，及时处理内部关联交易;提前核对各子公司关联交易明细、往来明细和现金往来明细，根据各子公司往来明细账、资金日记账准确填制内部交易及往来明细表和各子公司内部现金流向明细表，统计各子公司内部交易发生的收入、成本和尚未实现的对外利润，为消除内部交易提前做好准备工作。最后，根据内部交易及往来明细表和各子公司内部现金流向明细表等资料编制合并抵消分录，将企业集团合并报表关联方交易和往来按规定进行抵消。
　　（四）提高合并会计报表编制质量
　　首先审核子公司的报表数据来源，消除不准确因素;其次审核子公司部分合并报表数据，保证数据正确;最后母公司根据集团的实际业务进行内部关联交易抵消，使合并工作底稿试算平衡，编制合并报表。笔者在审核企业集团合并报表时，除了核实合并工作底稿是否试算平衡外，还要验证合并报表少数股东权益金额。在合并会计报表中准确体现各个会计报表之间的钩稽关系，提高其可验证性，从而使合并会计报表提供的数据更加具有可分析性。因此，要加强对企业集团内部各会计岗位的专业能力培训和继续教育，定期组织合并报表工作衔接、工作流程相关培训，并进行专业考试，同时建立财务部的业绩考评制度;及时关注企业会计政策、税务政策的变更;建立集团内部审计小组，对合并报表进行监督管理;定期检查企业集团内部各子公司会计政策和制度、工作流程的执行情况，相关资金往来活动和内部关联方交易情况等。
　　（五）完善集团会计集中管理体系
　　企业集团在当前新会计准则下，要充分借鉴国际惯例，结合我国经济迅速发展的国情需求，形成合并会计报表相关理论，提升其使用价值。随着合并会计报表的范围逐渐扩大，应从企业集团整体利益出发，进一步完善集团会计集中管理体系。在云智能、大数据时代，企业集团下属子公司应严格执行集团会计管理体系，不断升级更新合并会计报表系统。母公司应当增加资金投入，二次开发升级集团会计集中管理系统，构建专门的内部交易系统，增加合并报表自动抵消功能，改善现有的抵消分录只能手工录入的状况，用人工智能代替財务人员手工录入，提高核算效率，降低人工成本。另外，应在合并会计报表系统内增加报表附注功能。合并财务数据是经汇总后浓缩的数字，应对这些数字进行必要的披露，在合并报表系统里批注文字性的描述、明细资料和合并报表中未列示项目的说明等，这样才能充分发挥集团合并会计报表的效用。同时继续开发企业集团报表联查功能，依据各子公司报表数据，实现合并报表系统自动对账，实现真正的人工智能。
　　（作者单位为扶绥天晟农贸市场开发有限公司）
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