复杂税务环境下跨境并购税务风险管控探究
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作者:梁力军 王璐鹏 孙晓雨
【摘要】“一带一路”和“双循环”背景下，跨境并购已成为企业对外投资和提升国际竞争力的重要方式，但跨境并购过程中会因税务违规、纳税处置不当等原因导致税务处罚和额外税负，甚至会导致并购失败。文章首先基于相关文献对跨国经营过程中税务风险的致因以及应对展开综述，归纳出税务风险的各类致因以及规避措施。其次，提出税务环境内涵，从征纳税主体、环境变量视角分析并购企业所处税务环境的复杂性，并基于跨境并购准备、并购操作和并购整合的三个阶段展开具体的税务风险分析。再次，从加强尽职调查、科学设计投融资框架、加强税务管理和内部审计职能等方面，提出防范和规避跨境并购税务风险的相关建议。研究对于我国企业规避和管控跨境并购税务风险而言，具有重要的实践操作和参考价值。
【关键词】税务风险；税务环境；风险规避；跨国企业；跨境并购
【中图分类号】F271；F125；F812.42
一、研究背景与动因
近年来，我国不断加快“一带一路”建设和国际化步伐，为国内企业“走出去”带来重要历史机遇。跨境并购已成为我国企业实现提升国际贸易竞争力、扩展海外市场的重要手段。如2015年12月中粮集团收购新加坡来宝农业公司案，2017年6月中国化工收购瑞士先士达案，2018年12月安踏收购购芬兰体育用品Amer Sports案，2020年长江电力收购秘鲁Luz Del Sur配电公司股权案等。同时，我国对外直接投资规模迅速增长，据《2020年度中国对外直接投资统计公报》显示，2020年我国对外直接投资达1537.1亿美元，同比增长12.3%，流量规模已经位居全球第一。[1]
然而，跨境并购的过程中，机遇和风险并存，对外投资和并购实施过程中企业往往会面临政治、经济、金融、文化和法律等多维风险，而且对国际税法规制的理解和运用、税规的执行与税款的缴纳等方面易出现理解偏差或执行差异，从而导致税务风险。如2008年中海油的尼日利亚“南大西洋石油有限公司”收购项目税务纠纷案，以及2021年底印度税务机关对在印部分中国企业以涉嫌“逃税”和“假账”为由展开的大规模税务调查案等。[2]
跨境并购税务风险指由于国内企业对实施跨境并购过程中对目标国的税法规制、税收机制和纳税程序不够熟悉，或与目标国所在地税务机构在涉税业务、涉税信息方面的沟通方面不及时，出现涉税违规或纳税不当从而遭受税务处罚的可能性。[3]跨境并购税务风险是企业面对的重要国际税收风险类型，它会直接影响企业资源的流入流出、并购实施过程和并购绩效，并有可能引发经营风险、声誉风险和国别风险等衍生风险。故如何防范和规避企业在跨境并购过程中可能面临的税务风险，是企业亟待解决的重大问题。
二、跨境并购税务风险相关研究综述
（一）跨境并购税务风险致因研究
相关研究主要从内因、外因两个视角对跨境并购税务风险进行了系统性分析。
1.内因视角研究
叶红等（2015）[4]、陈有湘和董强（2015）[8]等学者从跨国贸易业务视角对税务风险的致因进行了比较研究，认为国内企业的低成熟度以及对跨境贸易、跨境并购等涉税事项的认知不足和判定经验缺乏等因素，是税务风险的重要致因。赵燕清（217）[5]、刘安（2017）[6]认为，目标国的税务环境及税法规制中的税收征纳程序、计税项目及计税口径等方面处于不断调整变动中，国内企业无法对涉税法规信息及时掌握和运用而导致税务风险。王文静和刘丽丽等（2017）[7]则从并购框架和协议条款视角进行了风险分析，认为企业未能充分掌握和运用与目标所在国签订的投资合作协议条款，或并购协议框架本身存在条款漏洞或执行缺陷，是导致计税错误或形成非主观性的税款漏缴的重要原因。
2.外因视角研究
陈有湘和董强（2015）[8]、赵燕清（2017）[9]则重点从外因视角进行了致因分析，认为目标国的政治和经济环境的变化、税制差异和税收征管程序，以及后BEPS时期国际税收体系重构等因素，是导致跨境并购税务风险的重要原因，主要体现在目标国的重复征税、税收歧视待遇以及反避税调查等。李香菊和王雄飞（2017）[10]认为，除了并购企业因自身实施准备不足、纳税理念偏差等内因外，目标国的政治安全、经济波动、历史文化差异、税务机构差别化对待等外因更易引发税务风险。王丽萍（2019）[11]则将境外投资风险划分为政治风险、经济风险、经营风险、文化风险四类，认为政治风险是跨国企业面临最大的风险，而经济风险则是最直接的风险。
近几年，相关学者还从涉税信息不对称、税务管理体系构建的匹配度等方面进行了税务风险研究。如邬文瑾（2020）[12]提出，并购企业和目标企业之间的涉税信息不对称，是导致税务风险的关键，另外并购企业自身税务管理意识不强、涉税管理机制不健全也是税务风险产生的重要致因。巴海鹰和谭伟（2021）[13]认为，国内企业实施跨境并购时往往重视跨境业务体系和会计管理体系的搭建，容易忽视税务管理体系的建设，从而出现税务管理体系不能有效匹配跨境并购需求的问题。
（二）跨境并购税务风险管控研究
相关文献从税务筹划、税务风险预警与评估、税务风险管控模式等视角展开了研究。
1.税务筹划研究
赵爱玲（2017）[14]提出，并购企业自身应制定出与公司战略相吻合的国际税务策略，对外则应运用相互协商的争议解决机制来解决国际税收争议。刘安（2017）[6]认为，应通过对企业并购实施中的生产经营、投资、理财等活动进行事先规划和安排，运用纳税筹划手段来节约税款和获得合理税收利益。王丽萍（2019）[11]也认为，企业也应注重整体税收规划和主动构建税务风险管控体系，才能更好管控税务风险。
2.税务风险预警与评估研究
何晓伟（2017）[15]建议，应厘选出并购项目中涉税风险发生概率较大的税种和风险易于控制的税种，进行分类归集管理，对应设计出税务风险分类控制程序并严格执行，同时要加强税务风险预警信息的及时发布。薛淑娟（2018）[16]提出当涉及复杂国际税收项目时，企业应充分利用母国税务部门建立的预警信息机制来甄别风险，从而减少因信息不对称带来的税务风险。王彤（2019）[17]构建起“L险识别―风险评估―风险防范策略制定―采取防范措施―防范成效评价”的风险管理流程，并构建起“投资环境差异―税收制度差异―税收征管水平差异”跨境税务风险评估模型，该研究较为系统。
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