管理会计在企业的应用
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作者: 乞金根
目前，管理会计在我国的应用正处在一个关键的转折点上，急需将以往企业中的应用的经验加以总结和提高，形成我国的管理会计理论和方法体系，以适应企业经营机制转变的需要，保证企业生产经营的高效率，以促进企业自身适应能力的提高。该文就管理会计中的作业成本法的应用略作分析。
管理会计；作业成本法；ABC；应用
1.作业成本法的界定
作业成本计算(Activity-Based Costing，简称ABC作业成本法)及作业成本管理(Activity-Based Management，简称ABM)是一个以作业为基础的管理信息系统。它以作业为中心，通过对作业及作业成本的确认、计量，最终计算出相对真实的产品成本。同时，通过对所有与产品相关联作业活动的追踪分析，为尽可能消除“不增值作业”、改进“增值作业”、优化“作业链”和“价值链”、增加“顾客价值”提供有用信息，促使损失、浪费减少到最低限度，提高决策、计划、控制的科学性和有效性，最终达到提高企业的市场竞争能力和赢利能力、增加企业价值的目的。
2.企业实施作业成本法的原则
成本效益原则。所谓成本效益原则，就是执行某一工作带来的收益与执行该项工作所花费的成本之间的关系。收益大于成本则该项工作可行，反之则不可行。在作业成本计算方法下所涉及到的对于繁多作业的确认、成本中心的划分、成本动因的选择以及为实施ABC所需要的比传统成本核算更多的原始数据的采集、处理，无疑会加大操作实施ABC的成本，这就要我们在设计实施ABC时不仅要考虑作业的合并与分离，成本动因的确定等方面所花费的成本，而且还要考虑由于实施ABC获得的成本准确性带来的经营决策上的收益。
易操作性原则。所谓易操作性原则，就是方便、实用、易于实施。ABC是不同于传统成本计算的一种崭新成本计算方法，实践上具有一定难度，因此操作实施设计时要重点考虑是否容易操作。易操作性包括信息资料搜集的明确性、计算步骤的明晰性等。
易理解性原则。所谓易理解性原则就是ABC操作实施设计方案不但要使成本会计人员容易接受，而且还要使非成本会计人员易于理解。为此，计算方法上应尽量做到数学运算逻辑清楚，文字表述简易；凭证设计上尽量做到文字规范，含义清晰，格式标准一致。
动态一致性原则。所谓动态一致性是指在相对一致的基础上进行作业成本计算操作实施设计时，还应与企业的发展、工艺流程的改变、作业的变化等动态地结合起来，以充分发挥作业成本计算在提供信息准确性和作业管理方面的优势。当然，在一个不足以导致作业或成本动因发生改变的一定时期内，一致性原则应占主导地位，否则频繁地调整会让会计核算与管理人员感到无所适从。另外，需注意的一点是，在进行动态调整时应在相关报告中予以特别说明。
3.作业成本法实施的困难及其在实际工作中的应用措施
A.实行ABC需要较多的基础资料信息与企业现有信息系统落后的问题
虽然近年来中国企业的信息化进程发展较快，但在企业中的应用还远远未达到MRPII（制造资源计划）和CIMS（计算机/现代集成制造系统）的程度。ABC需要另行收集许多信息，尤其是成本动因信息。但目前我国企业会计基础工作较差，信息收集有一定难度。这必然导致成本动因消耗量的确认有一定误差，影响ABC的准确性。对相当多的中国企业来说，尽管应用ABC可以给企业带来效益，但较高的实施成本(建立健全电算化系统、仪器仪表计量装置等)是推行这一先进方法的一大障碍。从根本上消除这一障碍必须从硬件上下工夫。依据目前我国企业的实际情况，这不是一朝一夕所能完成的。在这个过程中，进行成本动因合并以减少成本动因信息量的收集，从而降低实施成本便显得尤为重要。对于成本动因合并，我们从实践中提出两种方法：一是“数学分析法”，即利用数学方法，根据成本动因“量的同质性”，把数量属性相同或相似的成本动因合并在一起的方法；二是调查分析法，是指深人生产现场，熟悉工艺流程，通过与企业技术人员座谈了解各项工作的自然属性，以方便部门作业管理为原则，主要根据“质的同质性”(自然属性相同或相似)，在部门内部工序间把一些不太重要的同质性作业合并至重要作业中去的方法。成本动因合并后，收集多个成本动因信息资料的过程将转化为仅需收集代表成本动因(合并后所保留的成本动因)信息资料的过程，这一转化无疑会降低实施成本。但有一点需要注意，成本动因合并后并非越少越好，成本动因的适宜数量需要根据企业采用作业成本计算的意图来决定。如果企业当前最为急切的是要解决产品成本的真实性问题，合并的幅度可适当加强：如果企业采用ABC，不仅应用于提高成本计量的准确性，而且还致力于成本管理，则合并幅度不宜过大。过多的跨部门进行成本动因合并，会不方便以部门为中心实施作业管理，这在我国目前管理手段较为落后、管理辐射范围不高情况下尤为如此。
B.企业最高管理层对ABC的认同和支持问题
中国企业对ABC制度的认可程度，国内学者虽未组织过系统的问卷调查，但从我们选取试点企业的过程中可窥见一斑：有些企业拒绝合作；有些企业虽经评定且证明效益可观，但因时机或条件限制并未具体实施；当然也有企业对这一新制度很感兴趣，并且正在实施之中，但这类企业毕竟为数不多。拒绝或不热心的原因很多，既和我们所处区域欠发达有关，更和我们选择企业的体制有关，也和企业处于转轨时期，思想动荡、矛盾很多、无暇顾及相联系，当然领导层的管理会计应用水平、胆识和责任感无疑是重要原因。就全国范围来看，对ABC的认同程度与西方发达国家有较大的差距应是不争的事实。从我们试点的几个企业看，这种新方法并不是不适合中国企业，而仅仅是某些原因，包括理解的偏差或误解而造成某些适合运用ABC的企业将其束之高阁。对于这种认识障碍，会计理论界应做出不懈的努力。首先应从理论上准确界定作业成本计算的基本概念，明晰作业成本计算的实施程序和方法，明确作业成本计算的应用范围和应用条件并大力宣传ABC应用成果；其次会计工作者在推行ABC过程中，注意工作技巧和方法，加强与合作单位各方面人员的沟通，使他们理解ABC的作用和职能，主动地推行和参与ABC设计和应用工作。
C.充分利用企业原有信息系统问题
实施ABC过程中曾出现应用者不能很好地利用原有企业信息系统，增加了“不增值作业”的问题。例如，在以人工工时作为分配基准的传统成本计算方法下，实施ABC需要的人工工时应是稍经加工就可获取的信息。如果车间成本核算员和统计员的信息不对称，成本核算员在收集这一信息时往往会去翻阅生产一线工人填制的原始凭证，重复统计人员的工作，从而发生“不增值作业”，增加收集信息资料的实行成本。对于这个问题，ABC推行人员要全面熟悉试点企业的有关业务内容和工作流程，恰当处理两种成本计算方法之间的关系，灵活加以变通，设计出合理的人员分工制度和凭证传递程序，制定出科学的信息收集体系，以减少“不增值作业”的发生。切忌忽视东西方企业差异，盲目把适合西方企业的一整套设计方案不加选择地应用于中国企业。
[1]王兰辉.浅论作业成本法在现代企业的应用.河南机电高等专科学校学报.2006
[2]江其玟，荣玮.作业成本法在我国制造企业的应用研究.价值工程.2005
[3]刘湘卫.论财务会计与管理会计的整合.财务与金融.2009
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