新个税背景下全年一次性奖金税收筹划
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[提要] 2018年个人所得税改革之后，如何通过税收筹划减少不必要的税收负担成为纳税人关注的焦点。本文从全年一次性奖金角度出发，通过对税收盲区以及工资薪金与奖金的最优分配进行分析，从而提出相关筹划方案及建议。
关键词：个人所得税;全年一次性奖金;税收筹划
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2019年2月25日
个人所得税是以个人取得的各项应税所得为征税对象所征收的一种所得税。随着经济的发展，人们的收入水平在不断提高，有关个人所得税的税收筹划也越来越引起人们的重视。2018年8月，关于修改个人所得税法的决定经十三届全国人大常委会第五次会议表决通过，并于2019年1月1日起正式施行。个税改革之后，如何合法正确地开展筹划工作更是成为了纳税人关注的焦点。
一、全年一次性奖金相关政策规定
全年一次性奖金是指行政机关、企事业单位等扣缴义务人根据其全年经济效益和对雇员全年工作业绩的综合考核情况，向雇员发放的一次性奖金。
根据《关于个人所得税法修改后有关优惠政策衔接问题的通知》规定，居民个人取得全年一次性奖金，在2021年12月31日前，可以不并入当年综合所得，单独计算纳税，也可以选择并入当年综合所得计算纳税。自2022年1月1日起，居民个人取得全年一次性奖金，则应并入当年综合所得计算缴纳个人所得税。
纳税人取得全年一次性奖金，选择单独计算纳税的，自2005年1月1日其按以下纳税办法，由扣缴义务人发放时代扣代缴：先将雇员当月内取得的全年一次性奖金除以12个月，按其商数确定适用税率和速算扣除数;然后将全年一次性奖金按上述方法所确定的适用税率和速算扣除数计算征税。计算公式为：应纳税额=雇员当月取得全年一次性奖金×适用税率-速算扣除数。在一个纳税年度内，对每一个纳税人，该计税办法只允许采用一次。
二、全年一次性奖金税收筹划要点
（一）全年一次性奖金的税收盲区。正常情况下，税后的所得额会随着所得数额的增加而增加，但由于全年一次性奖金的使用税率和速算扣除数是通过全年一次性奖金除以12个月之后的商数来确定的，计算税额时速算扣除数仅允许扣除一次，所以就会出现当全年一次性奖金超过某个临界点之后，使用的税率提高一个档次，导致奖金额增加之后税后所得反而减少的情况，这即是全年一次性奖金的“税收盲区”。
对全年一次性奖金进行筹划，就要避免使得奖金金额处于税收盲区之中，即要使奖金的增加额大于增加之后多缴纳的所得税额。假设奖金的增加额为X，临界点为A，适用的税率分为B1、B2，速算扣除数分别为C1、C2，则可根据要求得出不等式：X>[（A+X）×B2-C2]-（A×B1-C1）。
当临界点为36，000元时，可列出不等式为X>[（36000+X）×10%-210]-（36000×3%-0），解不等式可得X>2566.67。这意味着当临界点为36，000元时，只有增加的奖金数值超过了2，566.67元，才不会造成奖金额增加之后税后所得反而减少的情况，此时全年一次性奖金的税收盲区为（36000，38566.67]。
当临界点为144，000元时，对应的不等式为X>[（144000+X）×20%-1410]-（144000×10%-210），解不等式可得X>16500。这说明当临界点为144，000元时，只要增加的奖金数值超过了16，500元，就不会造成奖金额增加之后税后所得反而减少的情况，此时全年一次性奖金的税收盲区为（144000，160500]。
同理，我们可以推算出其他临界点所对应的税收盲区：临界点为300，000元时，税收盲区为（300000，318333.33];临界点为420，000元时，税收盲区为（420000，447500];临界点为660，000元时，税收盲区为（660000，706538.46];临界点为960，000元时，税收盲区为（960000，1120000]。
（二）全年一次性奖金与工资薪金的优化分配。根据最新规定，个人所得的综合所得部分应包括工资薪金所得、劳务报酬所得、稿酬所得以及特许权使用费所得，且以每一纳税年度的收入额减除费用60，000元以及各项扣除后的余额，为应纳税所得额。为便于分析，这里假设员工一年的综合所得仅来源于工资薪金，由每月的工资额以及全年一次性奖金所构成。在年薪数值固定的情况下，工资额与全年一次性奖金之间存在着此消彼长的关系。由于2022年之前，全年一次性奖金还可以单独计税，这说明了工资和全年一次性奖金可以分别适用不同的税率，因此当二者分配的金额不同时，就会产生不同的税负结果。在进行筹划时，应考虑选择合理的分配范围，使得总体税负最低。
当减除各项扣除后的年薪总额（税前年薪-专项扣除-专项附加扣除-其他扣除，以下简称“年薪总额”）低于96，000元时，可以选择不发放全年一次性奖金（以下简称“奖金”），直接将其分摊到各月的工资薪金中，适用税率为3%;当年薪总额属于（96000，132000]的范围时，只有工资薪金与奖金都适用3%的税率，才能使得税负最低;当年薪总额属于（132000，240000]的范围时，这时无论如何分配都会有部分金额适用10%的税率，由于奖金的速算扣除数只能扣除一次，所以应选择使奖金的税率较低，即发放奖金36，000元，适用3%的税率，剩余部分为工资额，适用10%的税率。当年薪总额大于240，000元时，则出现了两种选择：一是增加工资额，使其适用20%的税率;二是增加奖金额，使其适用10%的税率。为此，需要计算出两种选择之间的平衡点，假设超过240，000元的部分为D，则36000×3%+（144000+D）×20%-16920=（36000+D）×10%-210+144000×10%-2520，解方程得D=23100。因此，当D≤23100，即年薪总额属于（240000，263100]的范围时，应选择增加工资额，这意味着发放奖金36，000元，其余部分为工资额;当年薪总额属于（263100，348000]的范围时，由于D>23100，因此需要提高奖金金额，并控制在59，100（36000+23100）元至144，000（=12000×12）元之间，而工资总额保持在204，000（=144000+60000）元，在这种分配方式下，工资与奖金都适用10%的税率。
以此类推，我们可以得出工资与全年一次性奖金之间的优化分配方式，如表1所示。（表1）
三、全年一次性奖金税收筹划建议
（一）将部分奖金适当福利化。当全年一次性的奖金落入税收盲区时，税后所得反而变少，这对纳税人不是一个理想结果。在这种情况下，单位财务部门可以考虑与员工协商，将奖金降低到一个合理的纳税范围之内，然后将剩余的部分转换为福利的形式发放给员工，增加员工的物质满足感，比如提供免费体检、提供旅游津贴等。如此一来，在保证员工实际奖金所得的同时，还在一定程度上提高了员工的生活水平。
（二）合法增加可扣除费用。要使得应税所得额减少，一般就是从减少所得或者增加可扣除的費用这两个方面入手。根据最新规定，综合所得的应纳税所得额可以扣除的项目主要包含了专项扣除以及专项附加扣除。此外，个人将其所得对教育、扶贫、济困等公益慈善事业进行捐赠，捐赠额未超过纳税人申报的应纳税所得额30%的部分，可以从其应纳税所得额中扣除。假设员工的全年一次性奖金处于税收盲区，那么可以将奖金的一部分用作公益性捐赠，之后再根据所取得的凭证，对其应税所得额进行相应的扣除。
（三）合理分配工资与奖金。个人所得税采用的是累进税率，所得额越大，对应的税率级次越高，应纳税额也就越高。目前，全年一次性奖金仍可以单独计算纳税，企业应当有效分析当下经济形势，预计经营绩效、年度工资总额，将工资薪金与全年一次性奖金进行统筹考虑，针对不同的收入层次，选择合理的分配方式，就能够有效把握工资薪金与奖金各自的适用税率，从而降低员工的税收负担，达到节税的目的。
主要参考文献：
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