现金流量表的编制原理与方法探析

来源:用户上传      作者: 张晓琼 李 伟 周 亚

　　摘要:目前,企业流行的现金流量表编制方法很多,但其编制原理只有两种,即再现编制原理和调节编制原理。常见的编制方法中,除了资产负债表调节编制法属于调节编制原理之外,其余的编制方法都属于再现编制原理范畴。
　　关键词:现金流量表;编制原理;编制方法
　　中图分类号:F23 文献标志码:A文章编号:1673-291X(2010)08-0099-02
　　
　　现金流量表的编制一直以来是大家公认的难点,究其原因,主要是编制方法众多,难以取舍,加上工作量大、编制过程复杂,因而容易出错。本文从实践的角度把现金流量表编制原理分为再现编制原理和调节编制原理,并以此为基础,对比分析了现金流量表的各类编制方法,从而理顺了它们的内在联系。
　　
　　一、现金流量表的编制原理
　　
　　目前我国规范的现金流量表,正表部分采用直接反映方式编制(以下简称“现直表”),补充资料采用间接反映方式编制(以下简称“现间表”)。这两种反映方式可以通过许多具体的编制方法来实现,但其编制原理却只有两种,即再现编制原理和调节编制原理。
　　(一)再现编制原理
　　再现编制原理,也称确认编制原理,其基本思路是列举法,即通过逐一列举,再现现金流量的形成过程,确认编表指标。
　　再现编制原理有三个显著特点:一是编表基础。再现编制原理的编表基础是“零”,一切从零开始,逐笔或汇总再现,从而形成编表指标。二是编表过程。再现编制原理的编表过程可以详细而直观地反映报表指标的形成过程,非常有助于深刻理解编制原理。三是编表数据。现直表的编表数据是全部现金事项,现间表的编表数据是四大调节内容,非填表内容再现编制原理不处理。四大调节内容是指:(1)涉及损益并带来经营活动现金流量的调节内容;(2)涉及损益但并无经营活动现金流量的调节内容;(3)不涉及损益仅通过调节项目产生经营活动现金流量的调节内容;(4)既不涉及损益,又不涉及现金的经营活动非现金事项的调节内容。
　　再现编制原理的再现形式有两种:一是分录形式,即使用会计分录的表现形式,来再现现金流量,一般使用汇总再现的方法;二是账簿形式,即使用会计账簿的表现形式,来再现现金流量,一般使用逐笔再现的方法。
　　(二)调节编制原理
　　调节编制原理也称排除编制原理,它在思考问题时采用排除法,即通过排除无关事项,进而获取现金流量数据。
　　调节编制原理有三个显著特点:一是编表基础。调节编制原理的编表基础是资产负债表的余额之差,以此作为编制起点,一切尽在差额中,只要从中通过调节而排除与编表无关的内容,就可获得各项填表数据。二是编表过程。调节编制原理不反映指标的形成过程,目的不在于揭示指标的形成,而在于快速获取指标。三是编表数据。调节编制原理处理的数据是非四大调节内容,四大调节内容作为保留事项,已经被全部包含在资产负债表各项目的余额之差中,不必对其再现。
　　调节编制原理主要在现间表中运用,它的编制思路与再现编制原理完全相反。现间表再现编制原理的处理对象是四大调节内容,非填表内容不处理。而现间表调节编制原理的处理对象是非填表内容,四大调节内容反而不处理。调节编制原理认为,资产负债表涵盖了全部事项,即包括四大调节内容,也包括非填表内容,只要在资产负债表余额之差的基础上,排除非填表内容,剩下的自然就是四大调节内容。
　　
　　二、现金流量表的编制方法
　　
　　现直表的填报口径是现金收付的“实际经济内容”,这种填报口径非常有利于分析企业的现金流量、偿债能力和获现能力,现间表的填报口径是“损益相关性”,它力图反映经营活动现金流量与净利润的关系。现直表与现间表的填报口径完全不同,因而必须分别采用不同的编制方法。
　　(一)现直表编制方法
　　1. 账户编制法
　　现直表的账户编制法是指根据某一填列项目,分析它所涉及的账户记录,将其中的涉现事项,按现金收付的实际经济内容填入表内的有关项目。这种编制方法运用再现编制原理,直接依据账户记录分析编表,不必另外编制调整分录,也不必使用工作底稿和通过其他中间环节编制。账户编制法的基本原理是其余各种编制方法的基础。
　　2.工作底稿编制法
　　工作底稿编制法采用再现编制原理,是通过设置和运用专门的工作底稿,根据有关资料编制调整分录,汇总确认会计事项,同时汇总再现现金流量,并将资产负债表的年初数和调整分录过入工作底稿,利用调整分录把工作底稿上资产负债表的年初数调整为年末数,并调整出利润表的本期数,同时在工作底稿上再现现金流量。然后通过工作底稿进行归集和汇总求得编表数据,据以编制现金流量表。这是现直表的一种传统编制方法。
　　3.T 形账户编制法
　　T 形账户编制法采用再现编制原理,在编制调整分录的基础上,用设置的T 形账户来进行数据的汇总和归集,以取代工作底稿,最后根据有关T 形账户归集的数据编制现金流量表。这种编制方法与工作底稿编制法的相同之处在于,都要编制调整分录,而且调整分录的编制思路和方法相同;不同之处在于汇总与归集数据的形式不同,一个是用T 形账户,另一个是用工作底稿,进而编制现金流量表的依据也就有所不同。
　　4.对应关系编制法
　　对应关系编制法采用再现编制原理,是调整分录的一种新的编制方法,它编制的调整分录,将保留原始会计分录的原有账户对应关系。一方面,根据原始会计分录编制,以原始会计分录为基础,合并那些借、贷对应账户完全相同的分录;另一方面,按照净利润和现金及现金等价物的净增减额,编制两笔调整分录,调整本期净利润和现金及现金等价物增减额。其他操作步骤和内容与工作底稿和T型账户编织法一样。
　　5.多栏式账簿编制法
　　多栏式账簿编制法采用再现编制原理,是指将现直表的各填列项目,作为多栏式账簿的栏目设计,然后根据收款凭证和付款凭证逐笔序时地进行登记,汇总以后据以编制现金流量表。
　　(二)现间表的编制方法
　　1.账户编制法
　　现间表的账户编制法是指分析填列项目所涉及的有关账户记录,进行编表的一种方法。现间表的账户编制法采用了再现编制原理,它运用了一种“调整分析表”,该表可详细到每一笔业务的填表方法,从而深刻揭示现间表各填列项目之间的抵销与被抵销关系,是理解现间表编制原理的一种重要手段。
　　2.多栏式辅助账簿编制法
　　现间表也能运用再现编制原理,使用多栏式账簿编制法。为区别于现直表的多栏式账簿编制法,称其为“多栏式辅助账簿编制法”。即将现间表各填列项目作为多栏式辅助账簿的栏目,设置和使用多栏式辅助账簿,根据现间表四大调节内容的会计凭证,逐笔序时登记多栏式辅助账簿,再现现金流量,汇总产生现间表所需编表数据。
　　3.资产负债表调节编制法
　　资产负债表调节编制法采用调节编制原理,它认为只要按现间表的反映口径对资产负债表的项目重新进行科学的分类,然后用资产负债表提供的数据计算各项目的余额之差,以此为基础进行调节,从中剔除与现间表无关的少量数据,其实是排除非四大调节内容,保留与编表有关的大量数据,即保留四大调节内容,进而快速产生现间表的编表数据。
　　资产负债表调节编制法是现间表的一种比较简便而快捷的编制方法,它以会计恒等为坚实的理论基础,利用资产负债表的余额之差作为编制起点,通过逐步调节,进而较快地获得现间表的编表数据。与再现编制原理恰好相反,资产负债表调节编制法是一种调节编制原理,它简化了现间表的编制难度,减轻了编制工作量。
　　4.简化编制法
　　简化编制法结合使用再现和调节两种编制原理,不用编制分析表和调节表,直接利用有关报表和账户记录编表。它区分两类项目获得填表数据:对于按总额填列的项目,直接从利润表或有关账户记录获取填表数据。对于按净额填列的项目,有的可以直接从资产负债表获取余额之差作为填表数据;也有的要先取得相关的余额之差,然后结合观察有关账户记录,从中排除无关事项的发生额,经过简单的计算获得填表数据。
　　5.再现分录编制法
　　再现分录编制法使用再现编制原理,即根据有关会计凭证或账户记录,通过编制再现分录,揭示现间表的编表数据,经过汇总进而编制现间表。
　　
　　三、结论
　　
　　综上所述,现直表和现间表的各种编制方法,都是再现编制原理和调节编制原理的具体运用。现直表的账户编制法、工作底稿编制法、T 形账户编制法、对应关系编制法和多栏式账簿编制法采用再现编制原理。其中,账户编制法和多栏式账簿编制法采用直接法填列,即直接分析企业的经济业务,从而确定现金流量;工作底稿编制法、T 形账户编制法和对应关系编制法采用调整法填列,即根据企业日常核算资料和会计报表,将某些权责发生制下的会计核算数据,调整为收付实现制的核算指标,从而确认现金流量。现间表的账户编制法、多栏式辅助账簿编制法和再现分录编制法采用再现编制原理,资产负债表调节编制法采用调节编制原理。
　　
　　参考文献:
　　[1] 黄昌勇.现金流量表编制大全[M].上海:立信会计出版社,2000.
　　[2] 企业会计准则编审委员会.企业会计准则――应用指南2006[M].上海:立信会计出版社,2006.
　　[3] 财政部.企业会计准则2006[M].北京:经济科学出版社,2006.

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