可持续发展下的环境会计
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作者: 周一虹 王 璐
摘 要:会计目标是会计结构理论的最高层次,是建立和完善会计理论体系的基石｡环境会计目标对传统会计目标的冲击,使得环境会计在会计对象要素､会计确认､会计计量和会计报告等方面都对传统会计产生了深刻的影响｡然而,这并不是对传统会计的否定和替代,而是对它的继承､补充､延伸和突破｡环境会计对丰富会计理论体系和实务方面起了重要的推动作用,为会计理论研究开辟了一个新的领域,具有十分重要的理论意义和现实意义｡
关键词:环境会计;会计目标;传统会计
中图分类号:F230 文献标志码:A 文章编号:1673-291X(2007)07-0106-02
20世纪后半叶,科学技术迅猛发展的同时,也带来了环境的日趋恶化,使得人类社会与生态环境之间出现了不协调的发展局面｡于是保护环境､实现经济的可持续发展就成为许多学者研究的热点,而环境会计也由此应运而生｡环境会计是指以自然环境资源和社会环境资源耗费应如何补偿为中心而展开的会计｡换言之,是以价值形式对环境及其变化进行确认､计量､披露､分析的研究｡
一､环境会计目标与传统会计目标
在人们广泛采用以会计目标为会计理论研究逻辑起点的情况下,环境会计也必须以一定的目标作为系统运行的基本导向和最终归宿｡环境会计作为会计学的一个分支,是在传统会计基础上的发展｡因而,环境会计目标较之传统会计目标首先体现出这种继承性和发展性,具体表现在:
1.传统会计目标只强调提高经济效益的单目标决策,追求最大限度的利润,忽视了企业经营活动对社会的责任和贡献,这不但导致环境效益和社会效益下降,也危及经济效益的未来可实现性,不能满足经济可持续发展战略的要求｡而环境会计目标则要求企业追求自身经济利益的同时,站在全局的角度考虑企业对环境的责任和义务,最终使与社会公共利益相关的生态环境污染和资源耗用的经济价值得到足额补偿,实现经济效益､环境效益和社会效益的多目标协调｡
2.传统会计目标的受托经管责任观所强调的资源是指传统观念上的人造资源,事实上企业所控制的经济资源不仅是人造资源,生态资源也是一种宝贵的经济资源,理应成为会计中委托―受托关系的主要内容｡另外,企业管理当局作为环境资源的使用者,经营的这部分资源已不仅仅是受出资人之托,而是受整个社会之托,有义务也有责任对受托运用管理的环境资源承担起良好的经管责任,并妥当地向负有直接或间接委托关系的委托人,包括社会的各个方面说明和报告职责的完成情况｡
3.传统会计目标的决策有用观认为,会计目标就是向企业有利害关系的有关契约人提供与决策相关的信息｡其信息的主要使用者是企业的投资者､债权人､政府有关部门和企业管理当局等,他们通过财务报告了解企业的赢利能力､偿债能力,注重企业经营效益｡但随着环境问题日趋严重,无形的企业利害关系者正在增加,那些被企业的生产经营活动影响到的个人､团体都可能是企业的利害关系者｡
二､环境会计与传统会计的冲突
环境会计目标超越了传统会计目标所涵盖的领域,拓宽了会计理论的研究空间｡因此,与环境会计相比,传统会计存在一定的局限性,它没有把企业视为与环境共生的经济体,没有认识到经济运转和自然环境循环是紧密联系在一起的｡环境会计在理论和实践上都对传统会计产生了深刻的影响,形成了一定的冲击和挑战,本文将从会计对象､要素､确认､计量､报告几个方面进行分析和研究｡
1.会计对象和要素
从理论上讲,会计对象和会计要素应取决于会计目标｡传统会计目标是向投资者､债权人等提供有关经济信息和谋求企业经济效益,在此目标下的会计对象是企业在生产经营过程中的资金运动,即能够用货币表现的经济活动,一般只包括资金投入､资金周转与资金退出三个部分,不考虑生态环境｡而会计要素也没有将环境资源方面的项目纳入其核算体系｡可见传统会计对象和要素已经不能满足环境会计目标的需要,环境会计必须对会计对象和要素进行重新界定｡
2.会计确认
会计确认是指把一个事项正式加以记录和列入财务报表的过程｡美国会计准则委员会提出了四条基本确认标准为:可定义性､可计量性､相关性和可靠性｡一个经济事项在同时满足这四条基本确认标准且服从普遍适用的效益大于成本和重要性的约束条件时,才能予以确认｡在可持续发展下的环境会计中,随着会计目标的变化,会计确认的对象要素也发生变化,而哪些会计事项将以何种标准进入会计处理系统,也是我们面临的一个问题｡
3.会计计量
传统会计目标下,货币是会计核算中计量经济活动的最好单位,并假设其市值稳定不变｡环境会计目标下的会计要素具有模糊性､不确定性等特征,有很多信息是无法单纯用货币来衡量的,比如,污染企业对环境造成的破坏有多大;自觉进行污染型排放物的处理对社会做出的贡献有多大等｡这些行为对社会的影响是长期的､综合的,将传统会计中的单一货币计量应用于环境会计,就不能全面客观地反映会计主体的环境状况,使货币计量丧失了会计信息的某些质量特征｡此外,历史成本计价的基础是最初的交换价值,然而,在环境会计中,人们无法衡量如空气､水､土地这些会计要素最初的交换价值;同时,由于通货膨胀的影响,使按照历史成本计量的传统会计信息难以反映企业在物价变动条件下的真实盈亏水平,也不符合实物资本保全的观念,因此,无法确保企业生产能力的重置和持续经营的实现｡
4.会计报告
在适应可持续发展观的环境会计中,以传统会计目标为导向的会计报告不能提供企业生产经营过程中对生态环境影响的信息,不能满足有关各方对会计信息不断增长的要求｡从其揭示的会计信息来看,被纳入通用报表的只是能以货币计量的数字信息,而在环境会计中的自然资本､资源等不能以货币进行计量的信息或非数量化信息则无法在表内揭示;从其格式而言,传统财务报表具有固定的格式,固定的项目排列和固定的填列方法,而环境会计中的会计要素的划分,会计要素的定义特征以及会计要素中具体项目的构成已不同于传统会计;从传统财务报表的解释方式来看,传统会计比较重视表内揭示,而忽视表外揭示｡由此可见,传统的财务报表无法适应环境会计的需要,必须根据环境会计发展的需要进行调整｡
三､环境会计与传统会计的协调
环境会计是在传统会计的有机体上形成的一个新兴分支,并不是对传统会计的否定和替代,而是对它的继承､补充､延伸和突破｡随着人类对环境资源的重新认识,在传统会计的理论基础上增添“环境特色”是对会计理论的拓展,也是一种必然｡虽然从总体上看环境会计还处于研究探索阶段,在理论和实务方面还不十分成熟,但它对丰富会计理论体系和实务方面起了重要的推动作用,为会计理论研究开辟了一个新的领域,具有十分重要的理论意义和现实意义｡
1.会计对象和要素
环境会计突破了传统的资金运动范畴,引入了自然环境内容,弥补了传统会计中会计对象不完整的缺陷｡环境会计的对象是企业的环境活动和与环境活动有关的经济活动,不只限于资金运动,还包括资金循环之外的社会生产消费循环和生态循环｡对于环境会计要素,理论界有各种不同的观点,有三要素论､四要素论､五要素论和六要素论｡本文同意六要素论,认为环境会计要素包括环境资产､环境负债､环境权益､环境收入､环境费用和环境利润｡
2.会计确认
环境会计的确认,主要是指将涉及环境的经济业务项目作为会计对象要素进行分别确定的过程,弥补传统会计确认没能将整个社会生产､消费和相应的生态环境价值反映在会计信息上的缺陷｡环境会计要素确认的一般标准可归纳为以下四个方面:一是能够用货币计量｡环境事项必须具有可计量性,才能够纳入会计核算系统｡而对于一些非货币指标,则不必经过会计系统进行加工和处理,因此,不需要严格的会计确认｡二是符合环境会计要素的定义和特征｡环境会计要素的具体内容不同于传统会计要素,是根据环境会计事项的具体特点提出来的｡在进行环境会计要素确认时,应严格按照各个要素的定义和特征,将环境事项归集到相应的要素｡三是相关性,是指所提供的环境信息对使用者决策有用｡四是可靠性,是指确认会计要素时必须有真实可信的依据,其发生与否和金额都要经得起验证｡
3.会计计量
环境会计的计量尺度仍然是以货币为主｡但有些环境会计要素,如果仅以货币作为计量单位,还不能清晰地反映会计主体的环境活动状况,因此,需要借助于非货币量度,甚至是文字说明｡非货币计量形式可以包括实物指标､劳动指标､技术指标､技术经济指标等｡由于环境资源如土地资源､矿产资源､森林资源等具有稀缺性和替代性,对于环境会计对象的计量,应该采用多种计量属性的交叉运用方式,以使环境会计信息使用者对环境会计对象的质和量的规定性具有较客观的认识｡劳动产物主要以历史成本为基础,非劳动产物根据则采用机会成本､边际成本､恢复成本､替代成本等为计价基础,或者以未来现金流量现值为计价基础｡
4.会计报告
环境信息的披露可以在现有会计报表中增设环境会计信息项目,如增设环境污染减值准备､排污权､应付环境保护费,在损益表中营业利润后,增设环境支出和环境收益项目等;也可以单独编制环境会计报表,如编制环境资产负债表､环境收支明细表､环境损益表､环境质量表､污染物排放和治理一览表等,作为会计报表的附表,以详细反映企业环境资产､负债的变动情况和环境活动的收支情况｡此外,在伴随可持续发展观所产生的环境会计领域内,出现了大量前所未有的新问题,其中,很多难以用传统的会计方法进行处理,也就无法作为正式项目在报表正文中披露,只能在报表附注中加以反映｡因此,在现阶段,环境会计不应排斥或忽视非财务性信息,而应在一定程度上借重这类信息｡
参考文献:
[1] 谢荣富.可持续发展与环境会计[J].商业财会,2003(12).
[2] 曹海东,赫连诚.环境会计对传统会计的影响[J].北方经贸,2002(11).
[3] 张白玲.环境核算体系研究[M].北京:中国财政经济出版社,2003.
[责任编辑 张宇霞]
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