公允价值在我国新会计准则中的应用

来源:用户上传      作者: 彭　丹

　　我国财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系，并规定于2007年1月1日起首先在上市公司实施。新会计准则的发布和实施必将成为我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破，其中公允价值计量属性的运用是最为显著的方面。
　　
　　一、公允价值运用的意义
　　
　　（一）公允价值运用：我国会计国际趋同迈出的实质性一步。近年来，国际会计准则及美国等一些市场经济发达国家会计准则，纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用，以提高会计信息的相关性。从计量属性角度看，公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。因此，其运用的范围和程度也就成了衡量一个国家或一个地区、一个组织会计国际化程度的重要标志。
　　我国新的《企业会计准则――基本准则》明确地将公允价值作为会计计量属性之一，并在17个具体会计准则中不同程度地运用了这一计量属性，这表明我国会计向国际趋同迈出了实质性一步。公允价值的广泛运用，意味着我国传统意义上单一的历史成本计量模式被历史成本、公允价值等多重计量属性并存的计量模式所取代。尽管我国曾在1998年的非货币性交易和债务重组两个具体准则中短暂地运用过公允价值（后被取消），但将其作为一种计量属性正式写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，还是第一次。由于国际会计准则和美国会计准则体系中只有不具强制约束力的“概念框架”，并没有具有强制约束力的“基本准则”，因此，将公允价值写入对具体准则具有统驭作用的基本准则，也是一个世界性的突破。
　　过去，国际同行说中国的会计准则与国际惯例不接轨、不入流，其重要根据之一就是中国会计计量属性单一采用历史成本，像公允价值这类反映现代市场经济要求的计量属性未得到运用。此次我国在基本会计准则中果断引入并在具体会计准则中广泛运用公允价值计量属性，显示了我国会计国际趋同的实质性进步，也充分反映了我国会计实现国际趋同的信心和决心。
　　（二）公允价值运用：我国市场经济日趋成熟的重要标志。市场经济作为一种机制，是我国改革开放以来实现资源合理配置和经济快速发展的发动机，也是我国参与经济全球化竞争的基础条件。会计作为市场经济的重要基础设施，必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。在经济转型初期，由于国有经济在我国经济中占主体甚至绝对控制地位，报告受托责任履行情况自然而然地成为首要的会计目标。会计目标长期被定义为首先满足宏观经济管理的需要，其他则被看作是次要的。然而，随着多元筹资股份制企业的发展，尤其是上市公司的大量增加、资本市场的快速发展，使得会计的目标由主要为政府宏观经济管理提供可靠信息，转向为投资者、债权人等主要信息使用者的决策提供相关信息。无论如何，在可靠性的基础上，努力提高相关性是对会计信息质量的必然要求。公允价值因其能够公允地反映企业的财务状况和经营业绩等信息，已经被认可作为提高会计信息相关性的重要计量属性。扩大资本市场、发展市场经济，客观上需要运用公允价值计量属性。
　　事实上，在经济全球化过程中，市场经济地位的确立，对于一国或一个地区的经济发展至关重要。在过去几十年参与经济全球化的进程中，虽然我国企业的国际竞争力在不断提高，但由于完全市场经济地位得不到主要发达国家和地区的承认，也遇到了诸如倾销和反倾销的痛苦磨难，中国企业为此付出了沉重的代价。
　　根据新闻媒体报道，1995年以来，中国几乎每年都是世界上遭受反倾销调查最多的国家，成为世界上反倾销的最大受害国，仅2004年中国就遭受68起反倾销调查，涉案金额约30亿美元，2005年涉案金额仍然达21亿美元。目前，虽然已有52个国家陆续承认了我国的完全市场经济地位，但这些国家中的绝大多数是我国的贸易“小国”。像美国、欧盟等世界经济巨头仍迟迟不承认中国的完全市场经济地位。欧盟委员会于2004年6月28日对外公布了其对中国市场经济地位初步评估报告结论，认为：中国在欧盟制定的五个完全市场经济地位的标准中只有一个达标，其他四个方面仍未达标。因此，现阶段欧盟仍无法承认中国的完全市场经济地位。据悉，在四个未达标的标准中，没有建立一套符合国际会计惯例的会计准则体系名列其中。可见，会计准则的国际趋同直接影响到我国在国际市场上的经济地位。
　　我国敢于将公允价值计量属性正式纳入对具体准则具有统驭力的基本准则中，不仅反映出我国会计准则实现了与国际会计准则的实质性趋同，而且也足以证明我国对本国市场经济发育程度充满自信。因为公允价值运用的条件是存在活跃市场，如果不存在这样的市场，也就无法运用公允价值这一计量属性。在一个缺乏活跃市场或者说价格扭曲的经济环境里是不敢、也不可能运用公允价值的。我国在新会计准则中广泛运用公允价值，这实际上是在向世人宣布：中国因为有了比较成熟的市场经济，所以建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系。反过来也说明我国因为建立了运用公允价值计量属性的会计准则体系，从而具备了完全市场经济地位的要件之一。因此，引入公允价值计量属性的会计准则的发布和实施，是我国市场经济日趋成熟的重要标志，对于提高我国企业在参与国际经济中的竞争力意义深远。
　　（三）公允价值运用：发挥会计准则在资本市场中基础设施作用的必然要求。我国会计准则的产生和发展，在很大程度上缘于资本市场的发展。可以说，是资本市场的发展催生了中国会计准则。现代资本市场是建立在信息披露基础之上的，具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。历史成本计量属性虽然因为具有“可验证”特质而一直在我国会计准则中一统天下，但由于其只能反映资产或负债的过去价值，而难以满足会计信息使用者面向未来决策的需要。这便使以此为基础加工生成的会计信息有用性大打折扣。显然，单纯地追求会计信息的可靠性必然会大大降低有用性。只有既具可靠性，又具相关性的会计信息才能真正起到维护投资者、债权人和社会公众利益的作用，从而促进资本市场健康稳定发展。
　　由于公允价值是公平交易条件下，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或负债清偿的金额，因此，公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值，正是投资者、债权人和社会公众所关心的，是他们做出决策的主要依据。新会计准则中公允价值的运用，说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况为己任的受托责任观，开始让位于为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求，也是会计更好地发挥其在资本市场发展中基础设施作用的重要标志。
　　
　　二、公允价值应用中的问题分析
　　
　　公允价值在我国的应用，总的来说，是我国会计发展史上的一个重大进步，也是我国会计发展的一个必经过程。但同时，我们也应清楚地认识到，任何新事物的发展都是曲折的，公允价值在我国的应用可能会出现这样或那样的问题，本文意在这里就这一问题同大家探讨一下。
　　（一）“公允价值”极有可能成为调节利润的工具。就拿非货币（即实物）交易来说，过去非货币交易产生的收益，只能计入资本公积金，新会计准则实施后可直接计入当期收益，进入企业利润表。高价卖家当，是上市公司包装利润最常见的手法，相信实施新会计准则以后债务重组和资产转换业务会明显增加。例如，上市公司的一块资产（或股权）账面值1000万元，却以2000万元或更高的价格出售，以前需现金交易时，证监会还规定，至少必须50%的转让款到账才能计算收益，现在好了，非货币交易也可以轻而易举地“做”利润了。资产置换双方都将各自的非货币资产高估，然后互相交易，双方账面上都有利润，可谁都知道，这全是空的。
　　（二）“公允价值”取得的准确性。公允价值计量的优点是同价值结合紧密，因此，同投资者投资决策的相关性强，但缺点也很明显，在我国市场经济还不发达的今天，获取公允价值在操作中有一定难度，特别是采用估值模型和估值技术作为公允价值确定方法时，其结果带有一定的主观性和不确定性。例如，准则中要求的“活跃市场”，市场活跃性的判断就具有较大主观性。还有就是准则在某些规定中还存在说明不详或不准确的地方，例如，非货币性交易中，准则指出公允价值的取得即为换入资产以换出资产在市场上的价值为入账价值。那我们假定有内地沿海两个公司进行交易，且内地沿海都有活跃的市场，那么我们换出资产的价值是以内地市场的价值入账呢？还是以沿海市场的价值入账（一般来说，沿海的价格水平要高于内地）。因此，就有可能带来公允价值确定的不统一性，那就缺乏可比性。
　　（三）“公允价值”应用降低了会计信息的可靠性。“公允价值”的应用会提高会计信息的客观性，提高会计信息的决策相关性。但同时我们也应看到，与传统的历史成本计价相比，“公允价值”降低了会计信息的可靠性。同时，我们也应看到，几种计量属性的同时应用，也降低了会计信息相互的可比性。
　　（四）“公允价值”增值收益并无相应的现金流。用公允价值核算还存在一个显而易见的缺点，那就是公允价值增值的收益并无相应的现金流。另一方面，国际会计准则至今也并未完全否定历史成本计价，而历史成本计价基础有着较大的优点。因此，在公允价值运用程度上需要慎重考虑。
　　
　　三、总结
　　综上，“公允价值”应用是我国会计发展的一个进步，是我国向国际会计准则接轨的一个必然过程。但我们也应看到“公允价值”自身存在的一些不足，因此在实际应用“公允价值”过程中应注意：（1）完善我国市场经济，活跃市场，提供取得“公允价值”的一个途径。（2）在公允价值的应用中应保持谨慎态度，逐渐从小范围应用过渡到大的范围。（3）进一步制定“公允价值”应用的相关规范，提高“公允价值”计量的实际操作性。（4）加强各方面的监管工作，防止利用“公允价值”来操纵利润的违法行为。

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