公允价值在新准则下的运用现状探讨
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作者: 陶裕群
摘要：新会计准则施行至今已经有一段时间了，公允价值的引入作为我国新企业会计准则的一大亮点其实际运用究竟如何？本文将具体探讨新准则中规定的公允价值在具体会计实务中的运用现状，继而讨论公允价值在新准则中运用中存在的问题和引发的一些争议，最后提出相关完善公允价值在实际会计实务中的对策。
关键词：公允价值；新准则
一、公允价值的运用概述
新会计准则的颁布和施行，实现了我国会计准则与国际会计准则的接轨，顺应了市场经济发展的需要，为促进当前我国的改革开放，以及进一步推进我国资本市场发展，奠定了坚实的会计基础。新准则中最为闪亮的点是在几大具体会计实务中引入了公允价值的核算，公允价值的引入客观上使得会计核算的结果能够更为真实地反映企业资产负债状况，也能够促使各信息使用者更加重视资产的质量以及可能面临的风险。
2006年颁布的新《企业会计准则》对于公允价值是这样表述的：公允价值是资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换和债务清偿的金额。新准则体系同时明确规定将公允价值作为会计计量属性之一，并在金融工具、投资性房地产、债务重组、资产减值、租赁和套期保值等17个具体会计准则中，不同程度地运用了这一计量属性。关于公允价值的概念使用其实早在1997年我国财政部便开始提倡使用公允价值了，时至今日，公允价值重新引入新准则，而且引入的程度和范围都要更胜以往。新准则的这一变化在引起各方争议的同时，也促使人们重新审视外部环境和内在需求的变化。实践证明新准则引入公允价值的核算方法是我国会计准则国际化的必然要求，同时也是我国资本市场日益完善和成熟的必然选择。然而，现实情况中施行新企业会计准则一年多以来公允价值的计量并不是和我们想象的一样完美无缺，实际应用中还存在一些备受人们关注和争议的问题。例如在上市公司操作会计利润行为、企业经营风险的影响、公司治理结构以及实际业务操作方面还存在一定的问题，这些问题的产生都需要我们进一步去改进和提高。以下我们将具体分析新企业会计准则施行以来，我国上市公司在应用这一公允价值计量属性时存在的问题，以及可以改进的建议。
二、公允价值在实际运用中存在的问题及引发的争议
1.公允价值的运用在一定程度上引发了人们对上市公司操纵利润行为的再思考
历史上我国曾有过使用公允价值失败的事情出现过，当时公允价值的引入为上市公司的利润操作提供了便利。因而这次新准则又一次引入公允价值后，人们在潜意识当中必然会想到操纵利润的问题。操纵利润主要表现在关联方为了获得利润最大化，在市场制度不健全的前提下，利用技术手段在交易定价时，故意扭曲公允价值，虚增利润。有关数据显示2007年一季度上市公司利润同比增长近一倍，再次引发一些人对运用公允价值计量属性的质疑。然而很多人也认为操纵利润的根源在于政策没有很好地得到执行和运用，公允价值只是操纵利润的手段，不是其根源，而且在历史成本模式下也存在着操纵利润的现象；认为上市公司一季度经营业绩的显著提升，是宏观经济形势和股权分置改革作用的结果，不是新会计准则中重新引入公允价值所致。
2.公允价值对一部分企业的经营风险有较大的影响
数据显示公允价值的引入使得一部分上市公司的经营业绩在过去的一年中出现较大波动。主要是由于公允价值对利率、汇率、税率和资产价格的波动相当敏感，从而公允价值的引入导致一部分企业的经营风险受影响较大。所以有些人就认为按公允价值计量的经营业绩波动大于历史成本计量的经营业绩，因而这种衡量方式不合理。
3.市场经济不完全成熟的同时，公司治理结构也不完善
从改革开放至今我国的市场经济发展已经经历了较长的一段时间了，可以说市场经济的思想已经深入人心了。然而，实际发展中非市场化的因素也还是仍然存在的，例如一些大的事业单位和特殊国有企业其操作规则有别于市场化的运作，因而公允价值的运用就没有办法深入到这些单位中来。当中尤其值得我们关注是上市公司中有相当一部分是国有企业“一股独大”、“内部人控制”等影响严重的现象，这些企业间的关联方交易之间确定的价格就不是客观市场上确定的“公允价值”了，这时候的公允价值经常成为这些权利主体可以影响的交易价格。
4.公允价值的计量在实际工作中的操作难度较大
新企业会计准则已经针对17种具体会计处理情况给出公允价值计量选择的参考规定。然而在实际工作中由于企业的资产种类繁多，各地的市场环境差异较大，同时又由于我国市场经济体制的不太完善，因而实际工作中导致缺少公允价值赖以存在的公平、公正、公开的市场环境，使得市场信息的真实性经常难以辨认，不能获得活跃市场的资产交易价格。此外，在实际工作中，不少财务报表项目如一些没有相关市场价格的金融工具，其公允价值不易确定。在这种情况下，现值计量常常就是估计其公允价值的最好技术。但是，因为未来现金流量的金额、时点和货币时间价值等都存在重大不确定性，在计量的操作上往往面临很大的困难，因而现值计量的复杂性也是公允价值计量在实际工作中遇到的一大阻碍。
三、完善公允价值在实际会计实务中的对策建议
1.实务操作中要严格按照新准则中规定的要求来操作
我国在经济转型发展的今天将公允价值计量属性正式引入我们的新会计准则充分说明了我国对自身资本市场和市场经济发展充满信心。因此，对于在实际操作出现利润上涨的局面我们应该客观分析，其中当然有制度施行带来的影响。而事实上更多的利润增长应该属于合理层面上的。所以今后在会计实务操作中应该进一步严格新准则中对于17项处理中使用公允价值的规定。当市场中又存在可以观察的相关市场价格时应该采用市场价格来确定公允价值，在确定参照物时要注意与被计量资产或负债的可替代性和交易条款与交易条件能够反映正常的市场状况和市场价格的程度；当市场不存在可观察的市场价格时应该采用现值估价来确定相关资产的公允价值。即一句话:当交易已经发生并且价格是确定的时候，则公允价值就是交易价格，如果未发生交易，则就需要估计。
2.客观认识和合理规避企业经营风险
实际企业会计业务处理时我们应该认识到只要企业业绩波动是真实的，采用公允价值将变动影响通过利润表或资产负债表及时反映并传输给投资者，是提高会计信息质量的本质要求。事实上关于公允价值加剧经营业绩波动的观点也不是绝对的，对有些资产，按公允价值计量的经营业绩波动虽然大于历史成本。但由于每个资产负债表日均按公允价值计量。出售金融资产时确认的损益对当期的影响将明显小于按历史成本计量的影响，是缓和而不是加剧了经营业绩的波动。另一方面，一般情况下企业经营风险受外部经营环境的影响是不容回避的客观事实，引入公允价值，及时度量企业价值变动及其影响，迫使上市公司管理层和监管部门增强风险管理和防范意识，增强风险管理能力，合理规避企业经营风险。
3.强化公允价值运用的客观条件，制度上剔除特殊主体的影响力量
我们知道公允价值的运用和发展是我国市场经济以后发展的必然之路，当前对于公允价值的引用和使用存在的问题也是我国新准则使用初期阶段必然要经历的过程。随着我国经济环境的不断成熟、资本市场的不断完善，通过市场取得的公允价值信息会越来越完备的。对于当前上市公司中的国有股“独大”的特殊局面我们应该而且可以通过制度上的限定剔除这些影响公允价值进一步扩大使用的障碍。对于公允价值合理运用、有效使用的制度条件，我们应该加强理论研究。
4.在实际工作应该根据具体项目选择有针对性的计量技术
计量对象的不同性质决定着公允价值计量技术的选择和有效运用，运用公允价值进行会计计量，可以有效地提高会计信息的相关性。采用公允价值计量，并不是对历史成本的全盘否定，公允价值更不是与历史成本完全对立的计量属性。实际工作中应该根据具体项目选择有针对性的计量技术，例如短期应收应付款项要按照它们的可实现净值报告；而对于长期应收款和长期应付款项目，采用未来现金流量的现值计量最具可操作性；在衍生金融工具上运用现值计量技术时，企业应当选择市场参与者普遍认同，且被以往市场实际交易价格验证具有可靠性的估值技术来确定其公允价值。总之，在实际情况下的公允价值计量属性的选择应该有针对性。
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（作者单位：江苏省启东市会计核算中心）
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