新会计准则中公允价值的应用
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作者: 杨 辉
[摘 要] 公允价值是会计理论研究的重要课题, 它在国际会计准则和我国新会计准则中得到了普遍应用, 将成为主要的计量模式。本文针对我国新会计准则引进公允价值的规定, 通过对公允价值的应用现状和障碍分析,提出了公允价值应用的对策。
[关键词] 新会计准则 公允价值 障碍 对策
我国财政部于2006年2月发布了包括1项基本准则和38项具体准则的新会计准则体系,新会计准则的发布和实施成为我国会计史上的又一重要里程碑。新会计准则在诸多方面实现了新的突破,涉及会计要素计量的有30项,其中有17项程度不同地运用了公允价值计量属性,公允价值的广泛运用是新准则中的一大亮点。
―、公允价值在我国的应用状况
公允价值在我国应用的过程从1997年开始划分为三个阶段:提倡阶段、回避阶段和重新引入阶段。
1.提倡阶段
这一阶段的时间界定在1997年到2000年,此间财政部共颁布了10项具体会计准则。涉及公允价值的会计准则有《企业会计准则―债务重组》、《企业会计准则―投资》、《企业会计准则―非货币性交易》。
2.回避阶段
这一阶段从2001年起到2006年。由于我国要素市场不成熟,缺乏活跃的市场,公允价值往往难以获得,导致企业在运用这些会计准则时随意性大,出现了企业利用公允价值操纵利润的现象。非货币性交易中以劣质资产换入优质资产; 债务重组中债务人以非现金资产清偿债务从而增加收益。因此,2001年财政部在发布和修订的准则中重新强调了真实和谨慎,明确回避了公允价值计量,对现值的应用有所增加。
3.重新引入阶段
重新引入公允价值的动因:
(1)会计准则国际化的根本要求。目前国际会计准则及一些市场经济发达国家的会计准则,均将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用,其运用的范围和程度成为衡量一个国家会计国际化程度的重要标志。此次新准则中公允价值的广泛运用,表明我国会计准则与国际接轨迈出了实质性一步。
(2)完善市场经济的客观要求。会计作为市场经济的重要基础设施,必须服务和服从于资源配置和经济发展的需要。发展市场经济,客观上需要运用公允价值计量属性。
(3)提高资本市场地位的必然要求。现代资本市场是建立在信息披露的基础之上的,具有可靠性和相关性的会计信息是资本市场健康、有序发展的必要条件。公允价值计量强调的是资产、负债的客观计量和真实反映。而资产和负债的真实价值,正是投资者、债权人和社会公众所关心的,是他们做出决策的主要依据。公允价值的运用,说明我国在会计目标问题上以报告受托责任履行情况的受托责任观,转变成为会计信息使用者决策服务的决策有用观。这种转变是资本市场在国民经济中所占地位提高的必然要求。
(4)公允价值是金融工具的最佳计量属性。金融市场蓬勃发展,而大量金融工具却游离于财务报表之外,成为企业巨大的风险源。公允价值的应用能使金融工具进入财务报表,提高财务信息的相关性,有助于防范和化解金融风险,所以其最适用于对金融工具产生的权利与义务的计量。
(5)公允价值计量符合会计配比原则的要求。目前收入与成本、费用在计量的单位方面是配比的,都是采用货币计量单位,但是在计量的属性方面却不配比,收入是按现行市价计量,成本费用却按历史成本计价。因此为了使会计核算符合配比原则,就有必要对成本与费用运用公允价值进行计量。
(6)公允价值能合理反映企业的财务状况、市场价值、经营能力和经营成果,有利于投资者了解企业的实际情况,做出符合其利益的决策。
二 、公允价值在我国应用的障碍分析
1.环境障碍
(1)缺乏成熟的交易市场。我国市场环境复杂多变,公开、成熟的交易市场较少,证券交易市场、产权交易市场、生产资料市场等都不成熟,很多资产和负债没有一个活跃的市场,用来估计它们,公允价值的参照信息和方法有较多的主观因素,所以公允价值的可靠性较弱。
(2)缺乏完善的规范资本市场主体行为的法律体系。我国现阶段资本市场尚不完善,法律制度不健全,信息不透明,也缺乏健全的专业评估机构,市场监管不到位,因而在阻断利用公允价值计量来操纵企业利润,粉饰财务信息上缺乏相应的力度。
(3)缺乏高素质与高技能的专业人员。公允价值的运用较历史成本在技术和人才的方面提出了更高要求,并增大了企业的管理成本。现值技术的应用需要有专业技术高超、诚信的评估师队伍,公允价值的计量与核算变得相对复杂,需要高素质的会计人才进行会计处理才能完成。目前评估人员与会计人员的业务素质与专业技能普遍较低,多数人对公允价值运用难以适应。
2.技术障碍
公允价值本质上是估值。在新会计准则下,不但报表编制者要系统学习价值评估技术和方法,还要有相应的数据库支持,以便报表编制者对资产定价时选取参数使用。公允价值的推行给会计实务工作带来了挑战。第一,需要会计人员做出更多的职业判断。会计准则仅规定了会计核算了基本原则,而且很多规定非常复杂,大量业务需要会计人员进行专业判断,这直接增加了会计核算的难度。第二,当市场交易不活跃缺乏市场价格时,需要利用其它信息和估值技术确定公允价值,操作上比较困难。
3.审计障碍
当会计技术升级时,审计技术也必须升级,否则很难对会计信息是否真实公允做出评判。面对公允价值会计信息的审查,需要改变传统历史成本信息的审查思路,审计师由查账师升级为审计分析师,要懂得估值技术,包括风险管理,也要会做企业分析,这样才能对资产风险的确认、计量和披露做出正确的审查,这也对我国习惯于账项审计的审计师提出了挑战。
三、 公允价值应用的对策
1.加强公允价值计量的理论研究,尽快建立公允价值的准则体系
我国理论界对公允价值计量属性的研究仍十分有限,至今尚未形成完善的理论体系。国际会计准则中公允价值的最新研究成果对我国颇具借鉴意义。因此我们可以在学习国际最新研究成果的同时,结合我国国情,尽快制定出公允价值的准则体系,使得在公允价值的应用过程中理论指导实务。
2.完善公允价值应用的市场条件
(1)积极培养各级市场,获得客观市价。虽然公允价值并不等于市场价格,但是市场价格是最为客观可靠的,是公允价值最简便的来源。所以努力培养各级市场,特别是生产资料市场和二手交易市场,可使公允价值的取得更为直接客观。
(2)加快各种金融价格市场化进程,建立估计公允价值的政策和程序。加快我国的利率市场化改革,金融价格逐步市场化,为金融衍生品的公允价值计量的实施提供条件。
(3)提高现值技术的可操作性。现值技术是估计公允价值的重要方法,当不存在公平市价时,就需要应用现值技术来计算出相应的公允价值。在这方面除了加强会计外部环境外,还应在会计准则与制度上以及有关法律规章上给予明确的有利于具体实务操作上的规范要求。
3.加强教育,提高会计人员的职业判断能力和专业水平
加大教育投入,培养具有公允价值观念,懂理论、会实务的会计人员。这是公允价值得以全面使用的必备条件,也是降低公允价值计量成本,为公允价值使用扫清障碍的需要。
4.建立公允价值审计制度
随着国际会计准则中公允价值计量属性的大量运用,公允价值的会计时代已经到来。尽管如此,对公允价值会计的应用依然存在很多争议,主要集中在公允价值计量的可靠性问题。如何对财务报表中的公允价值部分进行审计,并尽可能地规避审计风险,是审计人员无法回避的问题。为从主客观上提高公允价值确定的准确性,我国也应当建立一套公允价值的审计具体准则,规范公允价值的确定程序。
5.强化对企业和市场的监管
在从会计准则角度规范企业行为的同时还应该加强政府对市场的监管力度,完善监管机制和法律制度,规范企业的经济活动,以避免不公平交易的发生和操纵利润的情况。
6.加强守法意识和道德教育
我国对公允价值的用而又弃,很大程度上是因为一些企业利用公允价值进行利润操纵。加强守法意识和道德教育,从主观上消除利润操纵的动机,是杜绝假借公允价值实则从事造假的根本措施。
经济环境日新月异的变迁必将迎来世界范围内公允价值计量的研究、应用和推广的潮流, 公允价值计量终将成为发达市场经济时代财务会计发展的主流方向。
参考文献:
财政部:企业会计准则[M].经济科学出版社,北京: 2006.2
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