新会计准则对企业盈余管理的影响
来源:用户上传
作者: 张 菁
提要自2007年1月1日起我国实行新的会计准则。新准则与旧准则相比,在企业盈余管理方面有了诸多的新限制,并扩大了可利用的操作空间。本文分析新会计准则对盈余管理的影响,指出企业可能采取的盈余管理方法。
关键词:盈余管理;会计准则;利润调节
中图分类号:F23文献标识码:A
一、盈余管理的概念
所谓盈余管理,是指企业管理者迫于相关利益集团对其盈利预期的压力和自身对利益最大化的追求,为了得到满意的财务会计结果,在遵循公认会计原则的基础上,借助会计政策的选择和会计估计的变更多计或少计收益、少计或多计费用成本,对企业对外报告的会计收益信息进行控制或调整,以使报告盈余达到期望水平。从某种意义上说,盈余管理是一种“合法”的利润操纵行为。但是,盈余管理并不等同于利润操纵,利润操纵是盈余管理的一种极端表现,是滥用盈余管理手段的结果。随着新企业会计准则的实施,企业对公司盈余进行管理的行为,有必要进行相应的改变,因为新企业会计准则的实施充分考虑了中国的经济环境和会计环境,缩小了企业会计估计和会计政策的选择项目,在一定程度上限制了企业进行盈余调节的空间范围,规范了企业对盈余管理的滥用行为。
二、新准则对企业盈余管理行为进行了部分限制
(一)限制存货计价方法调节盈余的行为。存货发出计价方法的选择对盈余管理空间的影响具体体现在存货的价格波动上。当存货价格处于上涨时期,采用后进先出法,将最高的价格材料入账,使得当期的成本费用上升,减少了当期的利润,如果采用先进先出法,将最低价格的材料入账,使得当期的成本费用降低,增加了当期的利润。存货发出的计价方法的选择在一定程度上为企业进行盈余管理提供了可乘之机,很多企业为了自身的利益,利用这种方法进行利润调节。
新会计准则在会计政策中取消了发出存货计价的后进先出法,规定企业应当采用先进先出法、加权平均法或个别计价法确定发出存货的实际成本。准则在存货成本计价方法上的变化,使得企业利用变更存货计价方法来调节当期利润的手段不能再被使用,部分消除了人为调节因素,大大缩小了企业盈余管理空间,提高了会计信息质量。
(二)限制利用资产减值损失调节盈余。资产减值损失的计提和转回曾经是很多企业进行盈余管理的常用手段之一,许多企业利用这种手段来操控利润。企业在当年大额的计提资产减值准备,使得当年的利润出现亏损。由于资产减值准备带有很大的主观性,第二年企业对以前年度计提的资产减值损失进行转回,从而使第二年扭亏为盈,避免出现“二连亏”的现象。
新会计准则中的资产减值损失明确规定企业资产的减值损失一经计提,不得转回。这一规定减少了企业利用减值损失的计提和转回在各会计期间之间调节利润的可能,这样就使资产减值的调节功能大大降低,从而抑制了企业滥用资产减值调节利润的现象。另外,对流动资产计提的准备如坏账准备、存货跌价准备等,新会计准则虽然允许计提和转回,但对其计提和转回也做了严格限制。新资产减值会计准则使企业无法通过转回减值准备快速增加利润,所以企业在计提时会更加慎重,从而有效抑制了企业在资产减值上的盈余管理行为。
(三)限制了利用企业合并调节盈余的行为。关于企业合并,旧会计准则规定主要是以股权比例作为衡量标准,这会使企业在业绩不佳的年份,通过收购业绩优良公司的股权或者是减持经营业绩不佳的公司的长期股权投资份额达到盈余管理的目的。因为我国企业目前的合并大多是同一控制下的企业合并,合并对价形式上是按照双方确认的公允价值确认,但是这并不一定是合并方和被合并方完全出于自愿的交易行为,合并对价当然也不一定是合并双方讨价还价的结果,算不上是真正意义上的公允价值,从而出现了许多企业通过合并重组一夜之间暴富的事例。
新企业会计准则规定,同一控制下的企业合并以合并日在被合并方的账面价值作为会计处理的基础,同一控制下的合并放弃使用公允价值,以避免出现企业滥用盈余管理的行为。对于非同一控制下的企业合并是双方自愿交易,由双方认可的公允价值,因此应当按照公允价值计量,并确认商誉的金额。这一规定符合我国的资本市场的现状和市场经济的发展,谨慎地使用了公允价值,规范了企业盈余管理行为,避免了利润操纵,提高了企业利润的可信度。
(四)完善了企业会计信息披露的要求。新企业会计准则对企业信息披露的要求更加严格,关联方交易披露准则中扩大了关联方的外延。按照新关联方的范围,更多的企业被划入到企业的关联方范围中,企业必须披露更多的关联方交易信息。同时,新准则要求无论是否发生关联交易,存在关联方关系的企业应当在报表附注中披露母子公司的名称以及关联方企业的基本信息,如公司业务性质、母公司对该企业或该企业对子公司的持股比例等信息。在披露内容等方面,新准则明确要求在财务报表附注中披露关联方交易的金额、定价政策等,使得关联交易信息披露更能反映实质内容,这些会计报表列报要求使财务报告使用者能够较好地判断企业损益的构成、风险和报酬的主要来源,增强了决策的科学性。
三、新企业会计准则下企业盈余管理的空间
(一)引入公允价值计量属性,增强了企业盈余管理的弹性。公允价值是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方,自愿进行资产交换或债务清偿的金额。公允价值是新会计准则的一大特点,是我国会计准则与国际接轨的重要标志。但公允价值如何获得,如何确保其可靠性,一直是人们关注的问题。美国会计准则和国际财务报告准则都比较侧重于公允价值的应用,以体现会计信息的相关性。我国新的会计准则在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面引入了公允价值的计量属性,也给企业的盈余管理带来了空间。如按公允价值来确认非货币性资产交换收益。新准则规定,符合商业性质且公允价值能够可靠计量的非货币性资产交易可以以公允价值计价,将换出资产公允价值与其账面价值之间的差额,计入当期收益,进入利润表。与原准则中非货币性交易收益只能计入资本公积相比,新会计准则下的非货币性资产交换将直接产生利润。如果公允价值能够在实际的经济业务中得到正确的运用,将有效地提高会计信息的相关性。但是,在实际中不能排除公允价值被滥用的可能性。公允价值与企业盈余关系密切,其可验证性相对较差,加上存在信息不对称,审计部门和监管机构监管方法不太完善等情况,所以企业的管理层有可能借助于公允价值计量进行盈余管理。
(二)利用无形资产准则进行盈余管理。新企业会计准则中无形资产内容变动比较大:一是研发费用的处理;二是无形资产的摊销问题。无形资产的新准则为企业盈余管理扩大了空间。旧会计准则中规定将无形资产研发支出全部计入管理费用。新准则则将企业的无形资产研发划分成两个阶段,研究阶段的支出在发生当期计入损益;进入开发程序后,只要符合准则规定的相关条件就可以予以资本化。在会计实务中,由于无形资产研发业务复杂、风险大,很难明确划分研究和开发两个阶段。企业如何划分研究阶段和开发阶段,就决定了研发支出费用化和资本化的分界点,为企业操纵利润、进行盈余管理提供了便利。另外,新会计准则中对无形资产的摊销不再仅局限于直线法,并且摊销年限也不再固定。因此,企业可能会通过调节无形资产的摊销年限或方法来进行盈余管理,通过增加摊销年限和加速摊销来提高企业的业绩,或者以相反的手法来降低业绩,达到盈余管理的目的。
(三)借款费用的会计处理对企业盈余管理的影响。新准则扩大了借款费用资本化的资产范围,由原来的仅限于“为购建固定资产的专门借款所发生的借款费用”,扩大到“为需要经过相当长的时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或可销售状态的固定资产、存货、投资性房地产等的专门借款和一般借款的借款费用”。由于企业借入的资金是混合使用的,企业中符合资本化条件的资产到底占用了多少一般借款,为达到符合资本化条件的资产而借入的专门借款有多少被用于短期投资,企业外部的人很难了解。这样就会诱使企业为了达到增加盈余的目的,采用一定的手段使专门借款之外的一般借款的利息支出符合资本化的要求,或者将已经完工的固定资产长期作为在建工程核算,即延长了利息支出计入资本化的时间,又减少了折旧的计提,从而影响企业的利润,达到盈余管理的目的。
(四)债务重组准则对盈余管理的影响。新准则将债务重组产生的利得由计入“资本公积”科目转为“营业外收入”科目,计入损益表,增加企业的利润,改变了过去“一刀切”的规定。同时,债务重组利得的会计处理只需要在报表附注中披露,在计算每股收益指标时勿需扣除,这样企业的控股股东可能会在公司出现亏损的情况下,或许出于维持公司业绩,维护公司稳定发展的形象需要,通过债务重组确认大量的重组收益,这样为公司的盈余管理提供了一定的空间。
四、结束语
新会计准则对企业盈余管理的影响是客观存在的。面对新会计准则对盈余管理的影响,企业应采取正确态度和方略。
第一,不能将新的盈余管理行为完全归咎于新会计准则。因为盈余管理的存在有其深层的社会、政治、经济原因,会计准则与盈余管理不存在因果关系。会计准则只不过是盈余管理在特定时期和特定环境下加以利用的工具,而不是唯一可利用的工具。会计准则并不影响盈余管理的存在,影响的只是盈余管理的具体手段。
第二,应正确理解新会计准则在某些方面约束企业盈余管理不力,甚至还使盈余管理可利用空间有所扩大的情况。会计准则并非完全为防范盈余管理而设置,新会计准则在追求会计准则的科学、合理性和广泛适用性以及增强制约盈余管理的针对性,减少盈余管理可能性的两难选择中,适当调整增加或减少了会计选择和职业判断内容,从而在客观上引起盈余管理空间的此消彼长。
第三,应对新会计准则的上述影响予以重视。应认真分析企业利用新会计准则进行盈余管理的可能内容、方式、方法,预估企业利用新会计准则进行盈余管理的广度、深度和频度,研究近期审计和证券监管的对策,制定长远的治理规划。只有这样,才能确保会计信息的质量,维护企业利益相关者的利益,优化社会资源配置,促进经济的持续良好发展。
(作者单位:江苏财经职业技术学院)
主要参考文献:
[1]财政部.企业会计准则[M].北京:经济科学出版社,2006.
[2]王辉.新会计准则下上市公司盈余管理手段的变化[J].财会月刊,2007.
[3]许礼刚.新会计准则对上市公司盈余管理的影响[J].合作经济与科技,2007.
[4]刘英男,王丽萍.新会计准则对上市公司盈余管理影响的实证研究[J].会计之友,2008.2.
转载注明来源:https://www.xzbu.com/2/view-408200.htm
