浅谈资产减值准则
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作者: 朱锡臣
资产减值准备的计提是为了避免资产的虚增导致企业利润的虚增。同时为了保证企业会计资料的真实性和可比性，财政部2006年2月15日颁布的《企业会计准则第8号――资产减值》明确规范了资产减值迹象的判断、资产可收回金额的计量、资产减值损失的确认与计量、资产组的认定及减值的处理、商誉的减值测试与处理以及有关资产减值的披露等具体问题。本文仅就资产减值准则的变化及实施设想谈些看法。
一、资产减值准则的变化
1、扩大资产减值的使用范围。2001年《企业会计制度》提出了计提“八项”资产减产减值准备，提出了资产减值（可收回金额）的理念及其确认和计量原则。新准则第三条规定“适用范围包括固定资产、无形资产以及除特别规定以外的其它减值的处理”，例如对子公司、联营公司和合营公司的投资等，在扩大减值使用范围的同时，明确“存货、投资性房地产、生物资产、建造合同资产、递延所得税、金融资产、石油天然气等，相关准则有特别规定的，从其规定。”
2、引入资产组、总部资产的概念。如果某项资产产生的主要现金流入难以独立于其它资产或资产组的，则不按照该单项资产为基础确定其可收回金额，而按照该资产组为基础确定可收回金额，然后据以确定资产的减值损失。
总部资产包括企业集团或其事业部的办公楼、电子数据处理设备等资产，其显着特征是难以脱离其它资产和资产组产生独立的现金流入。通过计算总部资产所归属的资产组或资产组组合的可收回金额与相应的资产账面价值相比较，然后据以判断是否需要确认减值损失。
3、明确资产减值准备的计提时间及迹象的判断方法。对于采用权益法核算的长期股权投资、对子公司的长期股权投资、固定资产，以成本模式进行连续计量的投资性房地产、无形资产等资产，企业应在资产负债表日判断资产是否存在可能发生减值的迹象；对于存在减值迹象的资产，进行减值测试，计算可收回金额，可收回金额低于账面价值的，按照可收回金额低于账面价值的金额，计提减值准备。新准则对计提时间明确说明，规定在会计期末，企业应检查是否存在资产可能发生减值的迹象。如果资产不存在减值迹象，则既不必估计资产的可收回金额，也不必确认损失。资产只有在存在减值迹象的情况下，才要求估计可收回金额。新准则规定，资产可收回金额应根据资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定。预计资产未来现金流量时，企业应以资产的当前状况为基础，不包括与将来可能会发生的、尚未做出承诺的重组事项或者与资产改良有关的事项预计未来现金流量。
4、确认的资产减值损失，在以后会计期间不得转回。近几年年报显示，资产减值准备的计提、转回在某些上市公司的年报中挑起了制造利润的大梁，成为T族公司扭亏，亏损公司免亏以及上市公司调节利润的主要手段。上市公司之所以能够以资产减值减备来调节公司利润，主要是资产减值准备的计提及转回属于会计估计的范畴，有一定的主观性，直接影响了会计信息的真实性和可靠性。新准则规定，资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。目前很多暂停上市公司得以恢复上市，就是采用“巨额计提、大额转回”的方法以实现扭亏为盈的。因此，新准则正式实施后，将有效地遏止利用减值准备调节利润的手段，暂停上市公司恢复上市的难度将回大。
5、明确了商誉应当进行减值测试。对于企业合并形成的商誉，企业每年至少必须进行一次减值测试，而且商誉必须分摊到相关资产组或者资产组组合后才能据以明确是否应当确认减值损失。
二、实施设想
为增强资产减值会计信息的可靠性，规范企业的会计核算行为，在今后的会计核算中，应进一步做到：
首先，加大对企业会计选择权的监管力度。由于我国股票市场的稀缺资源仍然主要依据政府对上市公司“报表业绩”进行配置，这就难以避免许多公司在无法通过“实际业绩”实现“报表业绩”，丧失资源配置的资格时，利用会计政策选择权重组报表业绩，以实现其在股票市场上的再筹资。因此，证券监管部门应加大对企业会计选择权的监管力度，改革资源配置方式，强制上市公司披露因会计选择对利润的影响程度，提高上市公司信息披露的透明度。
其次，强化资产减值损失的独立审计。由于资产减值准备通常是被审计单位依据有关因素做出的估计，存在较大的利润操纵空间，发生错报的风险较大。因此，为评价被审计单位计提资产减值的准确性及相关信息披露的充分性，注册会计师应以谨慎的态度实施审计，以获取充分、适当的审计证据。此外，为了规范资产减值审计，还应在已颁布的《资产减值准备审计指导意见》的基础上，尽快制定相应的独立审计准则，明确各项减值的具体审计程序，以最大限度地通过注册会计师的独立审计，遏止企业利用资产减值准备操纵利润的行为。
总之，随着社会经济的发展，期末计提资产减值准备是十分必要的。各种减值准备的会计处理方法虽然有理论根据，但实施中的难度也是不可忽视的。我们应当加强会计理论的研究，进一步提高确认资产减值准备的可操作性，在提倡诚信经营的同时加强法治建设，使计提资产减值准备在规范市场行为、提高会计信息质量方面发挥更大的作用。
（作者单位：大庆市城市排水公司）
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