新会计准则下的会计信息制度性失真及防范
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作者: 杨照方
【摘要】会计法律法规的某些缺陷会对会计信息质量产生不良的影响。新准则的某些规定加大了会计信息失真风险。需要进一步健全法规制度，加强监督，提高会计人员的业务水平和职业道德素质，完善公司治理结构和公司外部治理机制，以克服会计信息制度性失真，保证会计信息质量。
【关键词】会计准则 会计信息 防范
会计信息是在现行的会计法律法规约束下，通过确认、计量、记录、报告等会计程序，运用一系列会计核算方法而生成的一种信息。会计信息的失真主要有两方面的因素：一方面是主观因素，即会计人员的职业道德及业务素质等使得会计信息失真；另一方面是客观因素，主要是现行的会计法律法规本身存在的缺陷使得会计信息失真。由于会计法规和制度不完善及缺乏约束，即使会计人员以合法真实的原始凭证，依据合法合规的会计处理方法，也会不可避免地产生会计信息失真，我们可以把它称之为制度性会计信息失真。由于会计准则的某些规定本身隐含着较大的信息失真风险，对此还需要采取相应的措施，加强防范。
一 、会计法律法规缺陷及对会计信息质量的影响
1、现有会计准则的不完善性
（1）会计准则的制定过程是各利益相关方相互间多次博弈的结果。为使准则能够在各利益相关方之间求得平衡，就必须放宽会计准则对一些经济业务会计处理的选择空间，因此会计准则作为一种不完备的契约为企业操纵利润提供了可能。又由于人们在制定准则的过程中，不可避免地会搀杂一些个人的主观判断，使得现有会计规范不能完全符合事物的客观实际。这样，在现有的会计规范指导下所产生的会计信息可能会偏离实际情况，造成会计信息失真。
（2）会计准则的时滞性或超前性。会计法律法规在一定时期内具有相对稳定性，而会计环境却是动态、不断变化的，会计实践也是不断发展的。新的经济业务和交易方式不断涌现，以过去的实践经验为依据制定的会计准则即使有一定前瞻性，也不能完全涵盖现有的新情况，导致产生了会计法律法规约束的“死角”和“盲点”，为虚假会计信息的产生提供了可能。
（3）会计准则定义或释义的不准确性。在会计核算中，有些经济业务本身由于存在许多不可知和难以准确计量的因素，会计确认计量不得不借助于假定和估计的方法。若一项会计准则的含义可能有多种理解，甚至有歧义，就必然会产生实务操作的不确定性，其可能性的判断必然影响到会计信息质量。
2、会计政策和会计处理方法的可选择性
国家在制定会计法律法规时，只能作出原则性规定，不可能对每项经济业务都制定出完全统一的、具体明确的会计政策和会计处理方法。同时，按照我国建立现代企业制度的要求，企业被赋予充分的自主权，也就要求会计法律法规给予企业较大的会计选择权。随着企业经营方式的多样化，经济、金融环境的复杂化，企业经济业务日趋复杂和不确定，会计事项的个性特征日益明显，法定会计政策也趋向于向企业提供更大的选择范围。企业管理当局在选择使用会计政策时，必然会在追求自身利益最大化的驱动下，尽量作出使自己得益的会计选择。同时，会计人员可能因自身专业水平的限制，造成对会计政策的误用，影响会计信息的真实性。
3、会计准则、法规的不协调性
会计准则与金融法规、债券法规、税收法规和其他法规之间，因目标、趋向不同，存在一些相互冲突的条款，缺乏系统性和协调性，特别是公允价值导向新准则的实施将导致企业对收入和费用的确认和计量观念的改变，这会加大这种冲突和不协调。因而在这些法规、准则的指导下所产生的会计信息就有可能偏离实际情况，出现制度性失真。
二、会计信息制度性失真的防范
1、克服会计准则和会计制度的不确定性和不完整性
（1）慎用谨慎性原则。谨慎性原则的运用源于经济环境的不确定性，而估计这种不确定性离不开会计人员的职业判断。由于客观原因造成的信息不对称和信息的缺乏以及做出估计时主观随意性过大，都会造成估计得不准确，影响会计信息的真实性和可靠性。像资产减值准备的计提，特别是固定资产、无形资产价值贬值的确认和计量，常常缺乏依据，难度大。同时，企业外部的注册会计师、证券监管机关等部门由于对企业的资产性态、使用价值知之甚少，对确认的减值进行再确认缺乏权威性。
会计是一种商业语言，也就是一种反映企业经营状况的语言，过于强调稳健性原则，可能使会计确认计量失去客观的立场，造成违背充分披露和可靠性原则，损害会计信息质量。对稳健性原则的应用进行必要的约束，可以在一定程度上减少操作上的随意性和主观性。
（2）尽量减少会计准则中可供选择的程序和方法。会计准则在具有统一性和规范性指导作用的同时还兼有一定的灵活性，新准则规定无形资产根据与其有关的经济利益的预期实现方式计提摊销，包括直线法、双倍余额递减法、年数总和法、生产总量法等，并且摊销年限也不再固定，使得无形资产摊销的选择性空间扩大，企业可能会通过调节无形资产的摊销年限或方法来进行利润调节，粉饰财务报表。所以，建议准则制定部门在制定准则或具体应用指南时要充分关注准则的技术性及其经济后果，尽量减少一些可供选择的程序和方法，这样就能减少盈余管理的渠道，提高准则的可操作性。
（3）克服会计准则、制度的不稳定性和不确切性。新会计准则的制定考虑了目前和未来会计环境变化，使其内容保持了较好的稳定性和持续性。例如，规定固定资产、无形资产、长期股权投资减值损失一经确定，在以后期间不得转回，切断了上市公司操纵利润的一条途径，符合我国经济发展的现状。但新准则并未规定存货、短期投资、应收账款等项目的减值准备不得冲回，企业仍然可以通过变更存货计价方法、坏账计提方法等达到操纵利润的目的。为此，应尽快制定计提资产减值准备的实施细则或指导，要求在财务情况说明书中专项披露各类资产计提资产减值准备的依据、假设、方法和程序，增加会计政策选择正确与否的可验证性。
新会计准则对某些释义和定义，例如资产的公允价值、资产预计未来现金流量的现值的计量等，作了详细、明确的规定和具体解释，具有较强的实务操作性。但仍然存在一些较为抽象、难于理解的情形，操作上带有随意性和主观性。特别值得一提的是，在新准则中公允价值模式的应用虽然较为谨慎，但在我国现阶段公允价值的市场信息平台尚未真正建立的情况下，如何取得公允价值，取得的公允价值是否真的公允，是目前会计界所担忧的问题。众多人士已提出财政部包括相应的监管部门应尽快制定并公布一个具体实施细则或指导，对于公允价值的定性和定量给予一个明确标准。
2、加强监督，缩小会计政策选择的空间
新会计准则的某些选择性较强的条款可能成为一些诚信不足的公司用来作为调控利润的手段。因此，在我国的诚信机制和会计人员职业判断还没有达到应有水平的情况下，会计监管的任务就更加艰巨。会计监督可分为企业内部责任人的会计监督、企业利益相关者的会计监督和政府的会计监督。上述监督体系中，政府的会计监督最重要，要通过国家政权机关建立和完善以审计监督、税务监督、行政监督为主的外部监督体系，加强对社会审计组织审计业务质量的监督。
新会计准则引入了一些与国际接轨的会计理念，并引入了与国际接轨的会计方法，这些方法的引入增加了会计技术的难度，相应地也给审计带来了新挑战，需要审计人员在对新的会计准则理解掌握的基础上学会使用恰当的估值技术和方法，同时要拥有对风险管理和内部控制制度方面的专业知识，这样才能对会计人员做出的大量的职业判断进行客观的评价，对资产风险的确认、计量和披露以及企业利润的真实完整做出正确的结论。
3、提高会计人员的业务水平和职业道德素质
新准则体系的发布，给企业会计政策的选择以更大的空间，同时对会计人员的职业判断提出了更高的要求；在资产减值准备、债务重组以及公允价值会计计量模式等方面引进了一些现代财务理论，增加了一些专业考虑因素，需要会计人员对业务和事项的经济实质有很强的解释能力。为此，一方面要加强后续教育，提高业务理论水平，另一方面要在工作中不断研究新情况、新问题，提高职业敏感能力、执业水平，恰当处理和客观公允地揭示问题。
在会计职业道德方面，要教育企业管理者和会计工作者树立正确的权利观、利益观，在进行会计政策选择时必须遵循国家法律的意志，遵循诚实守信、公允合理原则，兼顾相关者的利益要求，认真执行准则规定的程序、方法。可以建立管理当局和会计人员的个人信用档案，对其进行资信评估以督促其对会计政策的合理选择，在主观上努力杜绝利用会计政策选择实施财务造假的现象。
4、完善公司治理结构，为会计准则的实施创造一个良好的环境
公司治理结构是影响会计准则执行效果的的关键因素。我国的公司治理结构存在严重缺陷。因此，要尽快建立真正的现代企业制度，完善公司内部治理结构，加强对高管人员行为的监督约束。另外，必须加强资本市场、经理人市场等的培育，通过激烈竞争的外部市场建立起对高管人员会计政策选择的激励约束机制；建立高管人员任职期可靠性档案，对其遵守道德规范和行为准则予以记载以利于激励机制效用的发挥；建立健全破产机制，实现债务的约束作用和保护债权人的利益，为公司治理结构的有效发挥创造条件。
总之，会计作为经济生活中的重要的信息资源和“商业语言”，已成为政府管理部门、投资者、债权人以及社会公众进行宏观调控、改善经济管理、评价财务状况、做出投资决策的重要依据。社会各方面对会计信息质量的要求越来越高。因此，必须不断完善会计法律制度，加强监管，规范会计信息的生成、披露行为，提高会计信息质量，更好地发挥会计在经济建设中的作用。
【参考文献】
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