浅谈新准则下财务报告的变化
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作者: 张 丽
摘要:新准则与原制度相比,突出了财务报表的地位和作用,扩大了信息披露量,统一了财务报表的组成内容,兼顾了有关行业的特殊性,强化了附注的披露内容与要求,在分析过程中充分考虑新准则对财务报表的影响,密切关注企业报表中存在的异常现象。通过对财务报表、报表附注等资料的综合观察分析,发现异常变动项目,并进行追踪调查和深入剖析,研究其产生的原因,以便及时采取对策。
关键词:新准则;财务报告
自2007年1月1日起,我国企业会计准则正式实施,新准则考虑到了中国经济目前的特点,针对特殊类别交易和特定类型行业的会计核算提供了具体的规定,并保留了一些不同于国际会计准则的规定,包括不允许转回已计提的资产减值准备、针对某些政府补助的特殊会计处理和不具有投资关系的国有企业之间的交易不作为关联方交易披露等。
一、新准则下财务报表的变化
1.统一了财务报表的组成内容,兼顾了有关行业的特殊性
原制度对于不同行业,包括一般企业、银行、保险、证券等行业财务报表的组成和内容有较大的不同,而且是散见于相关会计制度。新准则统一了各行业财务报表的编报要求,同时又兼顾了金融企业的特殊性,涵盖一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等类型,对财务报表格式、内容以及附注披露要求等作了详细规范。
原制度规定会计报表包括资产负债表、利润表、利润分配表及现金流量表;新准则规定,财务报表包括资产负债表、利润表、现金流量表、所有者权益变动表和附注。所有者权益变动表要求详细列示实收资本、资本公积、盈余公积、未分配利润项目外延和内涵的变动情况,该表除了反映净利润对所有者权益的影响外,还包括直接计入权益的利得和损失,体现了综合收益的构成情况,也增进了信息的完整性、有用性和相关性。
2.在具体的报表项目上,新准则比原制度也有较大的改进
原制度中的利润表要求单独列示主营业务收入与主营业务成本,其他业务收入与其他业务成本,新准则考虑到市场经济中企业经营日益多元化,主营业务与其他业务很难划分,因此简化了利润表单列项目,直接列报营业收入、营业成本,不再区分主营业务收入、其他业务收入、主营业务成本和其他业务成本。表中增加了资产减值损失、公允价值变动收益等项目。资产减值损失和营业外收支中的非流动资产处置利得、损失,可以使报表使用者清楚地看出企业资产的质量与利润的相关性以及处置效果;公允价值变动收益项目可以使报表使用者区分企业正常经营和由于资产价值变动对企业损益的影响。利润表对收入、费用、利得或损失项目做了清晰的划分,报表使用者可以正确判断企业创造核心业务的能力。
3.强化了附注的披露内容与要求
原制度仅规定了附注应披露的内容,而且附注披露内容较为简单,不够系统;新准则强调附注是财务报表的重要组成部分,并对附注披露的基本要求、具体披露内容及顺序等进行了明确而系统的规定,体现了充分披露的原则。
4.合并财务报表信息更完整更全面
合并报表的范围发生变化,强调的是实际意义上的控制而不仅仅是法律形式的控制。不仅看现有表决权,还要考虑可转换债券、当期可执行的认股权证等潜在表决权因素,母公司控制的特殊目的主体也应纳入合并范围。此外,准则规定所有子公司都应纳入合并报表的范围。对于非同一控制下的控股合并,在合并报表时,子公司资产要以合并时的公允价值为基础进行调整,母公司长期股权投资与子公司净资产公允价值中母公司拥有份额之间的差额,作为合并商誉处理。取消未确认投资损失项目。对有资不抵债子公司的集团来说,会减少当年合并净利润以及归属于母公司所有者的净利润,但当该子公司处置后,结果会相反。
二、新准则下财务分析的变化
1.经营情况分析
(1)营业收入分析新准则将主营业务收入和其他业务收入并入营业收入,其中主营业务收入是企业最重要的收入指标,在分析中应强调对企业主营业务收入指标的分析。
在对该指标的分析中,可采用本期收入和以前年度同期相比较,即通过销售增长率分析企业的销售增长趋势,了解企业的发展动态。在主营业务收入分析过程中,还要注意各收入项目占总收入的比重,以便了解企业主导产品在同行业中的地位和发展前景。
(2)成本费用分析,成本费用是影响企业经营利润的重要因素。在对该指标比较分析时,须注意到新准则中成本费用的范围有所变化,原制度没有规定一个完整统一的职工薪酬概念,对企业人工成本的核算不完整,不准确,比较分散。新准则从薪酬的要本质出发,规定凡是企业为获得职工提供的服务所给予或付出的所有代价,均构成职工薪酬,多方位、多角度地规范了职工薪酬的内容,无论是在职还是离职后薪酬无论是计量相对直接明确的常规性薪酬还是以权益工作为计量基础的现代薪酬,无论是物质性薪酬还是教育性福利,均属于职工薪酬。其次,由于收入的变化,不能单纯地分析各项费用的增减幅度,应结合各项费用占主营业务收入的比率进行分析;另外,应结合公司费用明细,重点分析变化突出的项目,从而使企业管理者有的放矢地压缩有关开支,以最小的投入取得最大的产出。
(3)利润分析,利润指标是企业最重要的经济效益评价指标之一,在对利润指标与以前年度指标进行比较分析时,应注意新准则对利润总额有较大影响。公允价值变动对利润的影响,债务重组收益对企业利润总额的影响等,现在可以计入。
企业盈利能力指标主要从盈利与资产、销售、成本的对比关系来反映被审计单位利润实现和分配的真实性、合法性、有效性,所以各项比率分析可以通过总资产报酬率、净资产收益率、主营业务利润率、成本费用利润率等比率对公司的盈利能力进行分析。
2.偿债能力分析
偿债能力的衡量方法有两种:一种是比较债务与可供偿债资产的存量,资产存量超过负债存量较多,则认为偿债能力较强;另一种是比较偿债所需现金和经营活动产生的现金流量,如果产生的现金超过需要的现金较多,则认为偿债能力较强。
3.资产管理比率分析
资产管理比率是衡量公司资产管理效率的比率,常见的有应收账款周转率,存货周转率、流动资产周转率、非流动资产周转率、总资产周转率和营业资本周转率等。在计算这些比率时应注意应收账款、存货等指标在资产负债表中是按扣除减值准备的净额列示的,如果减值准备金额较大,对计算结果影响较大时,应进行调整,使用未计提减值的应收账款、存货等计算周转率。
4.每股收益分析
(1)要求在计算每股收益时充分考虑股份变动的时间影响因素后加权计算得出基本每股收益。
(2)与国际准则相接轨,还要考虑潜在的稀释性股权计算稀释每股收益。
值得注意的是,在新会计准则下,定期报告中将不再出现原来为投资者所熟悉的按全面摊薄法计算的每股收益,取而代之的是基本每股收益,它将成为衡量上市公司每股收益的基本指标。相对于全面摊薄每股收益,基本每股收益进一步考虑了股份变动的时间因素及其对全年净利润的贡献程度。
5.通过财务报表附注对异常现象分析
(1)会计政策及会计估计变更分析会计报表附注要求批露会计政策及会计估计变更对利润的影响额。新准则的实施对企业的利润影响较大,坏账准备的计提比率、固定资产的残值率等会计估计的变更也会对企业利润造成影响,会计报表使用者应注意相关变化,正确分析企业的利润变化趋势。
(2)非经常性损益的分析如债务重组收益,处置可供出售金融资产产生的投资收益,主要是上市公司交叉持有的股改限售股出售的收益和取得的政府补贴等。通过对非经常性损益的分析,可以帮助会计报表使用者了解企业真实的盈利情况。
(3)对或有事项的分析新准则中或有事项的范围有所扩大,并将亏损合同、重组等作为重要内容进行了规范。财务分析人员应充分重视对或有事项的分析,如已贴现商业承兑汇票形成的或有负债、未决诉讼、仲裁形成的或有负债、为其他单位提供债务担保形成的或有负债等,这些或有负债一旦成为事实上的负债,将会加大企业的偿债负担,是企业潜在的财务风险。
(4)对关联交易的分析原准则中,不要求在与合并财务报表一同提供的母公司财务报表中披露关联方交易,新准则取消了有关个别财务报表中关联方及其交易信息披露的豁免,并增加了关联方相关信息的披露。
关联方交易的大比例变动往往存在着粉饰财务报告的可能,对于企业的关联性交易,应着重了解其交易的实质,分析关联交易对公司效益的影响。
(5)资产负债表日后事项的分析资产负债表日后事项是资产负债表日至财务报告批准报出日之间发生的有利或不利的事项。如资产负债表日后发生的重大诉讼、发行股票债券及发生企业合并或处置子公司等。财务报告使用者通过对日后事项的分析,可以快速判断这些重要事项将对企业带来一定的经济效益还是企业将遭受重大的经济损失,为经营决策提供有利保障。
总之,财务分析人员在实际操作中应结合公司实际情况,充分考虑到新准则带来的变化,采取多种方法、多种角度对企业的经营情况进行分析,在分析过程中充分考虑新准则对财务报表的影响,密切关注企业报表中存在的异常现象。通过对财务报表、报表附注等资料的综合观察分析,发现异常变动项目,并进行追踪调查和深入剖析,研究其产生的原因,以便及时采取对策,为企业营运提供决策依据。
参考文献:
[1]财政部会计司编写组.企业会计准则讲解,2006.
[2]财务与审计,2008年第三期.
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