浅议中国新会计准则国际趋同
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作者: 尹石莹
摘要:随着全球经济一体化和国际资本市场的发展,会计准则的国际协调或趋同已成为必然趋势。世界各国正在加快与国际会计准则接轨的步伐,我国也在积极地朝着会计准则国际趋同的方向努力,本文就新准则与国际准则趋同的必然性、特点及差异等进行了阐述,认为趋同是进步,是方向;趋同不等于等同;趋同是一个过程;趋同是一种互动。
关键词:新会计准则;趋同
2006年2月15日,中华人民共和国财政部颁布了39项新企业会计准则(ASBE), 新企业会计准则体系包括1项基本准则和38项具体准则,基本上涵盖了目前国际财务报告准则(IFRS)的大部分内容,基本上实现了与国际财务报告准则的趋同(Convergence),新会计准则体系的建立是我国会计发展上新的里程碑,对于完善我国社会主义市场经济体制,提高对外开放水平和加速中国融入全球经济都具有重要意义。
一、中国会计准则国际趋同的必然性
1、国内生产总值(GDP)高速增长的需要
“世界迈一步,中国跨三步”,这是对中国经济增长形象的描述。2003-2006年,我国国内生产总值年平均增长10.4%,大大超过了世界经济平均增长4.9%的水平。2006年国际货币基金组织统计的180个国家和地区中,我国经济增长速度居第11位。中国的经济已经逐步融入到全球经济血脉中,这就要求我国的会计制度也必须跟上国际步伐。
2、应对贸易摩擦需建立长效机制
中国加入世界贸易组织(WTO)5年来,对外贸易摩擦不断,2005年就有18个国家对我国发起发倾销、反补贴、保障措施及特保调查63起,其中很重要的原因就是某些成员国拒绝接受运用我国会计准则所计算的成本资料,并要求采用国际会计准则或者第三国的生产成本资料作为依据。因此,我国需要一整套与国际会计准则趋同的新准则,这将为我国应对国际反倾销提供有利支持。
3、符合成本效益原则
经济全球化的发展趋势,促进了区域或全球资本市场的加速形成,导致了全球企业兼并步伐的加快,同时我国大量的企业也开始走向国际,正通过海外并购谋求扩张机会或到国外上市。这就需要分别按照不同国家或地区的会计标准编制财务报告,造成大量的编报或转换成本,因此采用全球统一的会计标准更符合成本效益原则,也将会提高会计信息的适用性、透明度和可理解性。
4、国际大环境的需要
国际会计准则委员会及国际财务报告准则的地位已得到国际的公认。欧盟已经决定完全采纳国际会计准则并宣布从2005年起,所有上市公司都要提供按照国际会计准则编制的合并报表;而美国自从2001年国际会计准则委员会改组以来特别是安然事件爆发后,全方位积极介入国际会计准则委员会的改组,决心在控制国际会计准则的发展上发挥主导作用。1997年的亚洲金融风暴爆发,全世界的投资者对跨国投资,尤其对亚洲、非洲和拉丁美洲等发展中国家的投资变得更为慎重,同时,世界银行等一些国际开发银行也相继对贷款国家和企业提出了按国际会计准则提供财务信息的要求。中国作为最大的发展中国家,为了本国经济的利益,应该积极主动的跟上国际化的步伐。
二、新会计准则的特点
1、新准则确立了基本准则的主导地位
新准则较好地解决了长期困扰我国的会计准则与会计制度、基本准则与具体准则、企业会计制度及其有关专业核算办法等之间的关系问题。确立了以基本准则为主导、具体准则和应用指南为具体规范的企业会计标准体系,奠定了我国统一的会计核算平台,有效避免我国会计核算标准之间的不一致问题。
2、新会计准则强调了会计信息的决策有用性
为了提高社会经济资源的配置效率,在财务报告目标方面,新会计准则体系强化了会计信息决策的有用性。修订后的基本准则强调企业提供的会计信息应当与财务报告使用者的经济决策需要相关,财务报告的目标也侧重于资本市场的投资者、债权人,有助于财务会计报告使用者对企业过去、现在或者未来的情况作出评价或者预测,减少信息不对称,提高投资和信贷决策的有效性;也就是在会计信息的质量要求中,增强了相关性,历史成本不再是惟一的主要计量属性,比较全面地在准则体系中导入公允价值的计量属性。
3、新会计准则也特别地强调会计信息的可靠性
科学和艺术有许多不同点,但“真实才是美丽的”。在这次新颁布的39个会计准则中86次出现“可靠”二字,表明基于我国目前现时环境构建的新企业会计准则体系对会计信息可靠性的倚重。
4、新准则确立了资产负债表的核心地位
利润反映的是企业某一期间的经营成果,财务报表体系如果侧重于利润表,容易为一些企业追逐短期利益留下托词和利润操纵空间,局限性较大。新准则体系凸显了资产负债表在报表体系中的核心地位,要求企业提升资产负债信息质量,及时计提资产减值准备,这样,企业只有在资产减去负债后的余额,即所有者权益(净资产)增加的情况下,才能表明企业价值增加了,股东财富增长了,突破了传统的单纯的利润考核概念,有助于促使企业改善资产负债管理,优化资产和资本结构,避免眼前利益和收益超前分配,提高决策水平,着眼于企业长期战略和可持续发展。
5、新会计准则具有中国特色
考虑到我国自身的环境与发展特点,我国对国际会计准则采取继承并发展的原则,与国际会计准则相比,在以下几方面不同:一是同受国家控制的企业应否确认为关联方的规定不同,二是计提的资产减值在以后的会计期间能否转回,三是对政府补助的会计处理不同,四是对物价变动、通货膨胀、农业等我国尚未涉及会计事项的处理。
6、新会计准则国际趋同是一个双向互动的过程
在我国积极向国际财务报告准则趋同的同时,我国部分基于国情的准则的制定得到国际会计准则理事会的肯定和认同,例如新准则中同一控制下企业合并的规定、关联方交易披露界定、公允价值运用等将成为国际财务报告准则下一阶段的借鉴。
三、新会计准则与国际准则趋同性比较
(一)内容架构趋同
我国企业会计准则体系由基本准则、具体准则和应用指南三部分构成。其中,基本准则是纲,在整个准则体系中起统驭作用,基本类似于国际会计准则理事会的《编报财务报表的框架》和美国财务会计准则委员会的《财务会计概念公告》;具体准则是目,是依据基本准则原则要求对有关业务或报告做出的具体规定,现有具体准则已经基本涵盖了所有的业务内容;应用指南是对具体准则的一些重点难点问题作出的操作性规定。应用指南相当于与各项国际财务报告准则一并发布的应用指南和实施指南以及相关的解释公告。可见,我国企业会计准则体系在内容架构上已基本实现了与国际财务报告准则的趋同。
(二)基本准则趋同
1、适用范围和目标趋同。新会计准则首先对适用范围的修改,调整为:本准则适用于在中华人民共和国境内设立的企业;其次是对财务报告的目标的修改,调整为:是向财务会计报告使用者提供企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息,反映企业管理层受托责任履行情况,有助于财务会计报告使用者做出经济决策。新准则的主要思想是“决策有用观”,完全贴近了国际准则,以市场为导向,站在债权人、投资者乃至社会公众的角度来提供有用的信息,实现了与国际惯例的趋同。
2、会计原则趋同。新会计准则体系中对会计核算的一般准则进行了补充、调整和完善,改为“会计信息质量要求”,这更强调了会计信息的相关性。同时新准则体系中的会计具体准则,继续保留了重要性原则、谨慎性原则、实质重于形式原则等,也强调了可比性、可靠性、及时性等原则。但权责发生制和历史成本计价不再作为会计信息质量要求中的基本原则,而是将权责发生制作为会计核算的基本假设体现在准则中。
(三)具体准则内容趋同
1、将公允价值(Fair Value)引入新会计准则体系。国际财务报告准则中比较侧重于公允价值的应用,我国原有会计准则都几乎不涉及公允价值。考虑到我国市场发展的现状,修订后的准则体系中主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性交易等方面采用了公允价值。新会计准则在应用公允价值时把握了这样一个原则:以历史成本为基础同时引入公允价值,但是公允价值在什么情况下使用限制比较多,总体原则把握两点,一是要运行于活跃的市场,二是交易双方在完全自愿的情况下。因此说,会计准则体系对公允价值的运用较为谨慎。
2、合并财务报表的合并范围以控制为基础确定。《企业会计准则第33号――合并财务报表》第6条规定,“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础加以确定。控制是指一个企业能够决定另一个企业的财务和经营政策,并能据以从另一个的经营活动中获取利益的权力”。这些规定与《国际会计准则第27号――合并财务报表和单独财务报表》的规定一样都强调了实质控制。另外,新的合并财务报表准则所依据的基本合并理论于侧重母公司理论转向侧重实体理论。
3、非同一控制下的企业合并采用购买法。国际财务报告准则中是禁止采用权益结合法的。在新准则体系的《企业会计准则第20号――企业合并》中规定,在非同一控制下,“购买方在购买日作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量,公允价值与其账面价值的差额,记入当期损益”,从而将非同一控制下的企业合并的会计处理方法规定为购买法。
4、我国在全面借鉴IAS32、IAS39的基础上,结合我国实际,出台了《金融工具确认和计量》、《金融资产转移》、《套期保值》和《金融工具列报》等金融工具会计准则。这四项准则核心是将金融衍生工具纳入表内核算并按公允价值计量,相关公允价值变动计入当期损益或所有者权益。同时规定,企业如开展套期保值业务可以选择使用套期会计方法,但必须符合严格的条件,对公允价值套期、现金流量套期和境外经营净投资套期等区分进行会计处理,以揭示金融工具的潜在风险。
(四)会计要素趋同
1、分类国际趋同
IASB在其概念框架中同时兼顾了“经济决策”和“受托责任”两个方面,但将“经济决策”作为主要目标,而将“受托责任”作为为“经济决策”服务的次要目标。我国的会计目标同样兼顾了两者,但不同的是把反映企业管理层的受托责任放在目标的第一位。在会计目标的指导下,我国会计准则和国际会计准则一致认为会计信息使用者至少需要两类会计信息资产负债表所反映的静态信息和损益表所反映的动态信息。
2、定义国际趋同
我国新企业会计准则按照国际通行规则,严格界定了会计要素的定义,并明确规定了有关会计要素的确认条件,基本实现了与国际会计惯例的趋同。
3、确认条件的国际趋同
无论是我国还是IASB在会计要素的确认上均要符合三条标准:一是满足要素定义的项目;二是与该项目有关的任何未来经济利益很可能会流入或流出企业;三是该项目具有能够可靠计量的成本或价值。
四、新会计准则趋同的意义
1、趋同可提高国际贸易的效率,减少对外贸易的损失。
新会计准则的国际趋同充分发挥了会计作为国际通用商业语言的作用,减少了经济交流的障碍,使得不同地域的企业可顺利地交流信息(包括财务信息),评估客户的实力,促使资源在全球范围内的优化配置,从而提高国际贸易的效率。2007年5月,省政府常务会正式确定,我省首个专门面向欧洲投资者的工业园-欧洲工业园落户国家级的株洲高新区,作为株洲高新区开发者的株洲高科集团有限公司将责无旁贷的承担起引进欧洲企业的重任,什么样企业能入园,怎样的公司有利于株洲高新区的发展等一系列问题摆在了眼前,这就要求我们通过客户提供的财务报告来分析、评价客户的资产实力、资信状况和风险状况,确保引进高效、优质的外资企业,带动株洲经济的腾飞。
2、趋同可促进国际资本市场的发展,降低企业融资成本
在国际市场上,企业融资范围扩展、融资方式优化,融资速度提高、难度相对减小、认购倍率扩大、效率将得到明显提高,这些改善能够直接降低融资成本,提高财务信息的透明度和可比性,有利于海外投资者更深入地了解企业的财务状况,增强其进入我国资本市场的信心,进一步吸引国际资本。株洲高科集团有限公司是株洲高新区的土地开发和基础设施建设的主体,一方面要投入大量的资金进行征地拆迁和七通一平,引进外来企业;一方面又要支持和参与企业的发展,这就要求我公司在前期需要垫资大量的资金,对于中部地区的一个不太发达的城市,可以说是压力很大,特别是在国家银根紧缩的现在,对外融资显得格外重要。
3、趋同可以规范企业会计行为,提高会计信息质量
新准则体系对于各类企业、各项经济业务都做出了统一的会计处理规范,使企业在对经济业务进行确认、计量和报告时有章可循。随着我国金融市场的发展,涌现了大量的衍生金融工具,新准则及时规范了衍生金融工具的确认、计量和报告的相关问题,对防范和控制企业财务风险起到了很好的作用,这将有利于提高会计信息质量和透明度,加强会计信息的可靠性、相关性和可比性,有利于财务报告使用者对企业资产质量进行真实判断。
4、趋同可以解决我国完全市场经济地位问题,提升我国会计的国际地位
2008年4月22日,欧盟委员会发布接受中国会计准则的正式报告;2008年4月30日,我国与美国达成备忘录。标志着欧美国家开始对我国完全市场经济地位的认定,改善了我国企业的出口环境,促进我国对外经贸的发展,促进全球会计领域的交流与合作,增强我国在国际会计领域的影响力,从而进一步提高我国会计的国际地位。
五、新会计准则趋同的思考
1、借鉴国际惯例与立足国情的关系相结合
我们提倡与国际规则接轨,并不是地把西方的东西简单地采取“拿来主义”时,应当充分借鉴国际财务报告准则及其他得到广泛认可的准则的规定,同时也要立足国情,有取有舍,充分考虑到我国目前的政治、经济、文化等环境,因此,我国会计准则体系从项目名称、体例到内容上,不一定与国际财务报告准则项目一一对应,也就是说趋同只代表进步方向,而不等于相同,只能努力使会计准则与国际财务报告准则相协调或一致,真正做到洋为中用。
2、趋同需要一个过程
为了适应国际上发达国家经济发展的需求,国际会计标准对发达国家已经比较普遍的经济交易事项做出了规范,作为一个经济接轨的发展中国家,我国目前还没有相同或类似的经济交易事项,或者我国相同和类似经济交易事项才刚刚起步,经验还很少,还没有制定相应的会计标准,比如各种形式的衍生金融工具、退休金与养老金会计。对于这类差异,应积极开展研究,做好相关准备工作,待这些交易事项实际发生或者较为成熟时,在符合我国国情的情况下,可以考虑全面引入国际会计标准和国际惯例。
3、加大了对企业利润操纵的可能
由于我国社会主义市场经济尚不完善,资本市场不发达,没有活跃的交易市场,公允价值的数据、资料不易取得,新准则在发布和实施过程中,将会出现难以把握、职业判断增加,这就导致了在计量过程中主观随意性较大,得出的信息不够可靠,公允性难以保证,甚至可能导致对会计利润和资产价值的人为操纵。因为公允价值变动损益是没有现金流作为支撑的,当资产、负债的公允价值变动计入当期损益后,很可能出现企业损益表上增加了利润,但无现金流。此外,权益法下,收益的确认以权责发生制为基础,而不考虑现金流的支撑,这又为进行利润操纵提供了方便。特别是在上市公司中,由于公司每股收益、净资产收益率和市盈率等影响公司股价和市值的财务指标,无不是以利润为基础计算而得出。因此,在中国资本市场,借助权益法,通过联营公司虚增销售、重组等各种虚增利润的现象时有发生,如银广厦、郑百文等就是最好的证明。
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(作者单位:株洲高科房地产开发有限公司)
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