关于新准则会计要素的再认识
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作者: 杨祥玲
[摘 要]会计要素的界定和分类能够使财务会计系统为财务信息使用者提供更加有用和准确的信息,更能使其以更加严密和科学的体系呈现出来。会计基本要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用以及利润,是进行会计核算工作的基础。与旧会计准则相比,新会计准则下的会计六要素有了诸多的变化,笔者在本文中重新审视了这会计六要素。
[关键词]新会计准则 会计要素 再认识
会计要素的界定和分类能够使财务会计系统为财务信息使用者提供更加有用和准确的信息,使其以更加严密和科学的体系呈现出来。会计基本要素包括资产、负债、所有者权益、收入、费用以及利润,是进行会计核算工作的基础。这六要素中的前三个要素是某一企也的某一时间段的财务现状的反应,后三个要素则是这个企业在这个时间段的经营成果的反应。
新会计准则修订了原先的旧会计准则中不太明确的地方,并在旧会计准则的基础上对六要素的定义进行了完善。这种完善的最明显的体现之一就是采用了国际会计准则的通用术语“经济利益”,这是新会计准则与国际接轨的表现之一。下面是笔者对新会计准则的六要素的重新审视。
一、可以更加真实、可靠、严谨地进行资产确认
新旧会计准则对资产的定义是不同的。旧会计准则中认为:“资产是企业拥有或控制的能以货币计量的经济资源,包括各种财产、债权和其他权利”;而新会计准则则认为:“资产是指过去的交易或者事项形成的、由企业拥有或者控制的、预期会给企业带来经济利益的资源”。
经过对比我们发现,新旧会计准则存在着以下不同:
首先是资产的具体分类交给了具体会计准则去做出规定,在定义中并没有体现出这一点,因而使得不同的会计准则的分工更加明确。
其次是突出了资产的三大特征,即“过去交易或事项形成”、“企业拥有或控制”以及“预期会给企业带来经济利益”,这些都在定义中进行了明确的表述,让我们比较容易对“资产”进行把握。
再次是突出了进行资产确认的方法,即经济利益很可能流入企业,成本或价值能够可靠计量。
最后,严格把握资产负债表,明确要求不符合确认条件的不能列入其中,但可在附注中作出相关披露。
“未来的经济利益”,这是新会计准则对资产的本质做出的具有科学性的表述,也是相对于旧会计准则来说,新会计准则本身的科学性的表现之一。假使以新会计准则对资产的定义为标准,企业的某些项目已经不能够为企业带来经济利益,这些项目都应该排除在“资产”的范围之外。举例来说,由于技术的进步和更新而被淘汰的生产设备是不能算入企业的资产里面的;假如仍按资产进行统计,必然导致企业资产的虚假增加。除此之外,诸多上市公司通过虚列资产达到虚增利润的目的,会计信息严重失真,误导了投资者的决策,给投资者造成了巨大的损失,其重要的原因就是在会计核算上没有强调资产的本质特征,从而导致已经不能带来未来经济利益的项目被列为资产。因此按照新会计准则进行资产的核算工作,企业的资产一定会大幅度缩水,这可以更加真实、可靠、严谨地进行资产确认。
二、重新规划了负债的范畴
“企业所承担的能以货币计量,需以资产或劳务偿付的债务。”这是旧会计准则对负债的定义,这个定义没有突出负债的本质特征,而且还犯了重复定义的低级逻辑错误(把债定义为债务)。新会计准则对负债的定义是:“企业过去的交易或事项所形成的,预期会导致经济利益流出企业的现时义务。”新会计准则的定义剔除了重复定义的低级逻辑错误,负债的本质特征也更加明显化,即过去的交易或事项形成的、负债预期会导致经济利益的流出以及负债是企业承担的现时义务。新准则突出强调负债的确认条件,使其更具操作性,同时严格规定不符合确认条件的坚决不可以列入资产的负债表。
通过新会计准则我们可以看出,只有“预期会导致经济利益流出企业的现时义务”才能被称为负债。举例来说,企业签署的购销合同中,规定了双方的责任义务条款,但这一义务在履行前,因未形成交易而没有计量,且并未导致企业经济利益的流出,所以不构成负债。假如合同双方中的一方因为违约而造成另一方经济利益的损失,那么违约方就是“负债方”。
三、“剩余权益”利于理顺所有者权益来源
旧会计准则对于“剩余权益”(这是所有者权益的基本特征)的表述不明确不清晰:旧会计准则对所有者权益的定义为“企业投资人对企业资产的所有权,包括企业投资人对企业的投入资本以及形成的资本公积、盈余公积和未分配利润”;我们反观新会计准则,则进行明确的表述:“企业资产扣除负债后,由所有者享有的剩余权益,包括所有者投入的资本,直接计入所有者权益的利得和损失,留存收益等。”
新会计准则不但明确提出了“剩余权益”这个提法,而且还明确指出现有资产减去负债的差额就是所有者权益,也就是“剩余权益”。除了原有的四项之外,所有者权益的来源也包括所有者权益的损失与利得,这是一个新亮点。直接计入所有者权益的利得和损失主要包括可供出售金融资产的公允价值变动额、现金流量套期中套工具公允价值变动额(有效套期部分)等。
四、收入的划定范围被扩大
新会计准则把“收入”定义为“企业在日常活动中所形成的,会导致所有者权益增加的与投入资本无关的经济利益总流入”;但是旧会计准则则是仅仅规定“企业在销售商品或者提供劳务等经营业务中实现的营业收入,包括基本业务收入和其他业务收入”。
我们可以明确感到两者对于“收入”定义的差别,但是新会计准则的定义明显更加科学,主要是因为:
首先,新定义摒弃了就定义中逻辑循环的解释方式,解释方法更加科学;
其次,“收入”的划定范围有所扩大;
最后,收入的基本分类被删除了。
新会计准则明确了收入确认的条件,即与收入相关的经济利益很可能流入企业、经济利益流入企业的结果会导致企业资产的增加或者负债的减少以及经济利益的流入额能够可靠计量。
在新会计准则看来,只要是符合上述三个确认条件的都是“收入”,因此可以与财务成果(状况)进行明显地区分。
五、延伸了“费用”的外延
就会计准则对“费用”的规定非常简单,仅仅十七个字:“企业在生产经营过程中发生的各项耗费”。这样的规定虽然看似简单明了,但是存在着诸多不明确的地方,首先就是费用的确认标准没有明确。
新会计准则中对“费用”的定义则是:“企业在日常活动中所发生的、会导致所有者权益减少的、与分配利润无关的经济利益总流出。”相对于旧会计准则的规定,新会计准则的规定具有以下几个特征:
第一,明确了费用的基本特征,费用是“在日常活动中所发生的、会导致所有者权益减少的、与分配利润无关的经济利益总流出”且会减少所有者的现有权益。
第二,与收入的定义正好相反,有着很好地协调统一性,便于理解。
第三,被确认的费用必须列入损益中,这一点非常明确。
第四,新准则增加了费用的确认标准:费用只有在经济利益很可能流出从而导致企业资产减少或负债增加、且经济利益的流出额能够可靠计量时才能予以确认。
第五,由于传统的费用分类内容有悖于费用列入当期损益,因此新会计准则删去了传统的费用分类。
六、扩大了利润的构成要素
新会计准则把利润定义为:“企业在一定会计期间的经营成果,包括收入减去费用后的净值,直接计入当期利润的利得和损失等”。“利得”和“损失”这两个概念是旧会计准则中没有的。
新旧会计准则中“利润”的变化主要体现在利润的构成方面。新会计准则把利润的构成规定为“收入减去费用后的净值,直接计入当期利润的利得和损失等”;反观旧会计准则,则把利润的构成规定为“利润包括营业利润、投资净收益、营业外收支净额”。新会计准则的规定明显的是扩大了利润的构成要素。除此之外,“利得”与“损失”提法更加符合国际惯例。
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(责任编辑:罗宁)
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