新会计准则中公允价值的应用探讨
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作者: 周国庚
[摘要]本文结合我国会计现状,及国际会计发展形势,就公允价值在新会计准则中应用的意义,应用的几个方面,以及应用的现状做了简单的探讨。
[关键词]新会计准则 公允价值 应用 意义 现状
一、我国新会计准则中公允价值的应用的意义
近几十年来,国际会计一个极富挑战性的热点和难点就是公允价值问题。市场经济发达国家会计准则纷纷将公允价值作为重要甚至是首选的计量属性加以运用,以提高会计信息的相关性。从这个角度看,公允价值在某种程度上代表着财务会计的发展方向。我国将公允价值计量属性正式纳入基本准则中,一方面说明我国会计准则正向着国际会计准则的水平靠拢,另一方面证明我国市场经济已经发育到一定的程度。引入公允价值计量属性的会计准则的发布和实施,是我国财务会计和市场经济日趋成熟的一大标志,合理的应用将对提高我国经济竞争力有着不可估量的作用。
二、公允价值在新会计准则中的应用
随着会计准则的不断发展和完善,公允价值会计因其潜在的高度相关性受到了人们的高度重视。我国在2006年颁布的新会计准则体系中,大量引入公允价值计量属性,此举不仅顺应了国际会计计量的发展趋势,也符合我国经济发展的客观要求。考虑到中国市场发展的现状,新准则体系主要在金融工具、投资性房地产、非共同控制下的企业合并、债务重组和非货币性资产交换等方面采用了公允价值。
1、衍生金融工具
衍生金融工具是指从传统金融工具中派生出来的新型金融工具。股票期货合约,股指期货合约,期权合约,债券期货合约都是衍生金融工具。
公允价值最为典型的应用体现在衍生金融工具交易的计量中,由于衍生金融工具中转移风险报酬与实现权利义务并非同时进行,历史成本计量模式不再适用,势必导致公允价值的出现。
公允价值是金融工具最相关且惟一相关的计量标准。由于很多金融工具的交易或事项并未实际发生,不符合传统会计的计量标准,而采用公允价值计量恰巧可以解决这一问题。
2、投资性房地产
投资性房地产,是指为赚取租金或资本增值,或两者兼有而持有的房地产。
新准则规定:在会计报表中须单列“投资性房地产”项目,会计处理可以采用成本模式或公允价值模式,但以成本模式为主导。如有活跃市场,能确定公允价值并能可靠计量,也可采用公允价值计量模式。这一点体现了公允价值在新准则中运用的谨慎性。
3、非共一同控制下的企业合并
非共一同控制下的企业合并,包括吸收合并和新设合并。如果存在双方认可的公允价值,可采用公允价值计量;而共同控制下的企业合并应该以账面价值计量,放弃使用公允价值,避免利润操纵。
目前,有些上市公司通过合并重组一夜暴富、掩盖亏损的事例屡见不鲜。因此,新会计准则从我国资本市场和市场经济的现状出发,规定企业合并对价按资产账面价值进行会计处理,从而规范了企业的盈余管理,提高了企业利润的可信度。
4、债务重组
债务重组,是指在债务人发生财务困难的情况下,债权人按照其与债务人达成的协议或者法院的裁定做出让步的事项。
继1998年公允价值在此准则中的使用失败后,此次新准则再次把公允价值引入债务重组,但严格规范了公允价值运用的前提条件:对于实物抵债业务,引进公允价值作为计量属性;如果抵债物资没有活跃的交易市场,可以通过评估确定其公允价值。如果双方是非关联方,双方的协商作价也可视为公允价值。
5、非货币性交易
非货币性资产交换,是指交易双方主要以存货、固定资产、无形资产和长期股权投资等非货币性资产进行的交换该交换不涉及或只涉及少量的货币性资产。
新准则借鉴了国际准则的经验规定。非货币性资产交换具有商业实质,换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量的非货币性资产交换应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益。不符合上述条件的,则以换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本,不确认损益。有了这些条件,公允价值将很难再被滥用。
除上述方面之外,公允价值还在很多业务中被作为计量标准,例如,融资租赁业务,在租赁开始日,对租入资产的入账价值的认定引入了公允价值概念。在经营租赁售后租回业务中,有确凿证据表明售后租回交易是按照公允价值达成的,售价与资产账面价值之间的差额应当计入损益,这将对发生该项业务的企业当期利润有一定影响。对商品销售收入和提供劳务收入,新准则也要求计量采用公允价值,此规定会使部分企业短期内推迟确认收入的时间,特别是采用分期收款方式的企业,由于收款期较长,对收入必须采用现值计量,从而减少了当期权益。
三、应用现状及建议
公允价值计量是市场经济条件下维护产权秩序的必要手段,也是提高会计信息质量的重要途径,其代表了会计计量体系变革的总体趋势。虽然公允价值计量属性已经明确写进了新会计准则体系,但公允价值运用过程中还存在着困难。一是公允价值确定的主观性较强。二是可操作性较差。三是容易导致利润操作。四是信息成本较高。
公允价值作为一种新的计量观念已深入会计理论和实践中。随着企业生产经营的日趋复杂化与多元化、金融工具的不断创新,公允价值计量成为迫切需要。为了完善公允价值的应用就需做到以下几点:要完善资本市场,提高市场效率;要制定和完善相关法规制度;要完善公司管理结构;要加强职业培训,提高管理者和会计人员素质;要设立全面收益表。
四、结语
综上,会计学应该既符合国家经济发展现状,又借鉴国际成功经验。在原有计量方法的科学指导下,坚持操作性强的特点,改进计量方法,切实提高会计计量水平;要认识到对公允价值的计量还需要不断的实践和创新,这是一个任重而道远的任务。
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