浅析新会计准则实施后可能带来的利润操纵

来源:用户上传      作者: 张荣山

　　[摘要] 新会计准则的实施使会计处理方法更加合理，但在某些方面也扩大了企业利润操纵的空间。本文主要针对具体准则的变化对新准则实施后可能带来的利润操纵进行探讨。
　　[关键词] 新会计准则 利润操纵
　　
　　新会计准则全面引入了公允价值计量属性，并且给予了企业更大的自主权来调整其会计政策，对规范企业财务制度具有重大的意义，但是其中的一些准则却扩大了企业操纵利润的空间。
　　一、存货计价方法的改变
　　新准则规定“企业应采用先进先出法、加权平均法或个别计价法，确定发出存货的实际成本”，取消了后进先出法和移动平均法，缩小了企业通过变更存货计价方法调节利润的空间，但仍有3种存货计价方法可供选择，企业仍可通过存货计价方法的变更进行利润调节。
　　二、公允价值的应用
　　新准则在金融业系列准则、企业合并准则全面引入公允价值，《债务重组》及《非货币性交易》也恢复了公允价值计量，其它准则又对公允价值采取规避态度，具体准则之间存在内在逻辑不一致，这非常容易导致利润的操纵。企业需要公允价值计量时选择符合公允价值计量的具体准则，需要历史成本时又将之操纵为另一经济行为。公允价值计量属性的引入增加了企业管理当局会计处理的自由度，可能会成为部分企业操纵利润的工具。
　　在公允价值计量上，现在的做法是请资产评估机构来给资产评估定价，并以此作为公允价值。由于我国没有完善的评估机构，公允价值应该是多少，不同的评估机构，会得出不同的结论，这可能会使一些企业串通评估机构来粉饰业绩。
　　三、借款费用资本化范围的扩大
　　新准则规定，如果相关资产的购建或生产占用了专项借款之外的一般借款，被占用的一般借款的利息支出允许计入资产，而不再直接计入当期损益，这为企业调节利润多了一条道路，企业可能会在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上打主意。如企业欲提升业绩，可采用一定的手段使专项借款之外的一般借款的利息支出符合计入资产的要求，通过扩大利息资本化范围，减少利息费用支出来调节利润。
　　四、固定资产折旧年限和折旧折旧方法的变更
　　新准则规定“企业至少应当于每年年度终了,对固定资产的使用寿命、预计净残值和折旧方法进行复核”。这样企业如果想调节当年的利润情况,只要找到理由认为固定资产使用寿命预计数与原先估计数有差异或者与固定资产有关的经济利益预期实现方式有重大改变时就可以进行会计估计变更,从而达到操纵利润的目的。
　　五、无形资产开发费用资本化和摊销方法的变化
　　新准则将无形资产研发划分为研究和开发两个阶段，并允许开发支出予以资本化，即将开发支出计入无形资产中定期进行摊销。虽然新准则对企业的研究阶段和开发阶段的定义进行了区分，但在实际操作中，由于无形资产研发过程复杂、费用多样，很难严格界定什么费用属于研究阶段，什么费用属于开发阶段，这可能导致企业划分研究费用和开发费用的随意性。如企业出于贷款的考虑需要做足利润，可能会人为地减少当年研发费用的支出，把一些研发费用列入开发支出予以资本化，这样就给企业操作利润提供了一个很好的平台。
　　新准则中，对无形资产的摊销不再局限于直线法，并且摊销年限也不再固定。因此，企业可能会通过增加摊销年限和延迟摊销来提高公司的当年业绩，无形资产摊销方法的改变为操纵利润开了方便之门。
　　六、债务重组方法的变革
　　新准则规定，债务人以现金清偿债务的，债务人应当将重组债务的账面价值与实际支付现金之间的差额，确认为债务重组利得，计入当期损益；将债务转为资本的，债务人应当将债权人放弃债权而享有股份的面值总额确认为股本，股份的公允价值总额与股本之间的差额确认为资本公积，重组债务的账面价值与股份的公允价值总额之间的差额，计入当期损益。在这种会计处理方式下，一些无力清偿债务的企业，一旦获得债务全部或者部分豁免，其收益将直接反映在当期利润表中，可极大地提升其利润总额和每股收益水平，这样当年亏损的企业就可能会利用债务重组来调节当年的利润了。
　　七、企业合并的不同处理
　　新准则规定，同一控制下的企业合并按历史成本计量，非同一控制下的企业合并采用公允价值进行计量，这既体现了中国的特色，又积极与国际准则趋同。由于同一控制下的企业合并能增加合并新主体的会计利润和未分配利润，所以企业就有可能通过资本运作，将非同一控制下的企业合并对象置于同一控制下，从而增加企业“不劳而获”的利润。
　　八、非货币性资产的交换
　　新准则规定，非货币性资产交换同时满足如下两个条件的，应当以公允价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益: 一是交换具有商业实质；二是换入资产或换出资产的公允价值能够可靠计量。商业性质的特征就是公平交易，而交易是否公平则有赖于会计人员的职业判断，这样在执行起来就可能会被某些“有心人”所利用。一些企业可能会通过各种手段隐藏关联方关系，或者通过所谓的“技术处理”使关联方的非货币性交换符合商业实质的条件，从而通过与关联方之间的非货币性交易来达到粉饰利润的目的。
　　总之，新会计准则的实施使会计处理方法更加合理，但在某些方面也扩大了企业利润操纵的空间。在新准则的执行过程中，我们应该对可能引起企业利润操纵行为的方面予以关注，努力使企业的账面业绩与实际相符，让其展示的财务状况更具有可靠性和可信性。
　　
　　参考文献:
　　[1]张宝平:新会计准则是否会成为利润操纵工具[M].西部财会, 2006,(5)
　　[2]张国华:新会计准则对企业利润的影响分析[J].集团经济研究,2006,(23)

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