低碳经济下企业碳会计体系构建

来源:用户上传      作者: 张瑞 江书军

　　一、低碳经济内涵及其影响
　　
　　（一）低碳经济的内涵 低碳经济是指以低能耗、低污染、低排放为基础的经济模式，其核心是能源技术和减排技术创新、产业结构和制度创新以及人类生存发展观念的根本性转变，最终实现世界经济的可持续发展。低碳经济是一种新的经济发展模式，它与可持续发展理念和资源节约型、环境友好型社会的要求是一致的，与当前大力推行的节能减排和循环经济也有密切联系。发展低碳经济，一方面是要积极承担环境保护责任，完成国家节能降耗指标的要求；另一方面是调整经济结构，提高能源利用效率，发展新兴工业，建设生态文明。由此可见，我国企业在未来发展过程中，走低碳环保是一个必然的选择，而全球气候变化引发的会计问题受到西方会计学界的关注，致使各国环境法规更加完善，从而促使了碳会计的产生，且已成为广泛关注的环境会计领域的前沿问题。
　　（二）低碳经济对企业会计的影响低碳经济通过影响企业的经营活动，进而对会计核算内容、核算方式产生影响。一是低碳经济对企业会计准则的影响。在低碳经济下，碳排放权交易作为一种商品交易形式，近年来得到了迅速发展。随着碳排放权成为一种可供买卖的商品，需要对这种商品进行会计确认、计量、入账，并将其价值通过一种可供接受的方法在财务报告上进行反映。但我国现行企业会计准则体系缺乏对碳排放权及其交易的规范，碳排放权交易面临诸多会计问题。因此，我国需要构建低碳会计规范，尽快制定相应的会计准则，以适应未来低碳经济在企业中的发展需要。二是低碳经济对企业财务运行状况的影响。碳排放权通过出售或保证正常生产经营活动给企业带来经济利益，会导致现金流量的流入和流出的变化，它属于一种资产，碳排放权交易会导致企业资产的增加或转换。如果企业通过有偿分配、购买或拍卖获得碳排放权，会导致部分货币资金转化为碳排放权；如果企业通过减排获得了富余的碳排放权并在市场上出售，会导致部分碳排放权转化为货币资金等资产，并获得一定收益。随着碳排放权交易市场的建立和发展，具有市场价格的碳排放权会不断的发生变化，影响企业的决策和经济效益，从而对企业的财务产生显著的影响。三是低碳经济对企业会计信息披露的影响。随着低碳经济进程的推进和公众环保意识的提高，资本市场上对企业环境信息的需求量也在不断增加。政府部门需了解企业的碳排放指标；投资者和债权人需获悉企业环境行为对其经营成果和现金流量的影响情况；消费者需知道企业生产过程及产品的 “绿色化”程度。在各方需求压力下，企业必须及时、准确地披露自身的环境信息。然而，传统信息披露仅侧重于反映企业资本状况及运营成果，对生产活动的“外部性”避而不谈，财务报告不能真实、全面的反映企业实施低碳经济的实际情况，影响信息披露的质量。
　　
　　二、低碳经济下碳会计的体系构建
　　
　　（一）碳会计的确认 目前，学术界的主流观点有三种：存货、无形资产、金融资产。一是存货。根据《企业会计准则第1号――存货》规定，“存货，是指企业在日常活动中持有以备出售的产成品或商品、处在生产过程中的在产品、在生产过程或提供劳务过程中耗用的材料和物料等。”存货最基本的特征是企业持有以备出售，对于一个CDM 项目而言，碳排放量原本就是其核心所在，存在于企业的日常活动之中，并且对于目前中国的CDM项目来说，碳减排量以出售为最终目的，所以应确认为存货。二是无形资产。由于碳排放权没有实物形态，更具有无形资产的特征。在我国现有不活跃的碳排放权交易市场下，因市场的流通程低，碳排放权从二级市场购买与否存在较大的不确定性，参与碳排放权交易机制下的企业为了避免超额排放遭受处罚，往往将实际累计碳排放量降低到在一级市场分配或已购买的碳排放权配额对应数量上，从这方面看，碳排放权即构成了企业生产过程中的必需资产，类似于经营许可证、许可权之类的无形资产，符合无形资产相关准则的规定。三是金融资产。该观点认为，取得交易性金融资产的目的是为了近期内出售或回购，且该金融资产属于衍生工具。碳排放权是一种特殊的经济资源，它具有自由交易市场，拥有具体产品的定价机制，并始终以公允价值计量，其价值变动直接增减资产价格。根据会计准则中金融资产的定义，应将碳排放权确认为金融资产并进行会计处理。
　　存货往往是有形资产，而碳排放权是无形的，并且碳排放权不一定是生产过程中所必须的，因此将其作为存货进行确认不太合适。鉴于我国碳排放权仍处于推行阶段，缺乏做市商交易机制，因此笔者认为碳排放权没有固定的物理形态，现阶段应将其列为无形资产进行确认。但随着经济的发展，我国的碳排放权会像发达国家一样，可以在碳排放权交易所进行交易，并且有自己的定价系统，始终以公允价值计量，在这种情况下，碳排放权可以作为金融产品进行投资买卖，可以将其作为交易性金融资产进行处理。
　　（二）碳会计的计量 会计计量是为了将符合确认条件的会计要素登记入账并列表于财务报表而确定其金额的过程。目前对碳排放权常用的则是历史成本计量和公允价值计量。一是历史成本计量。历史成本计量属性是财务会计中资产计价所使用的传统属性。历史成本是取得或制造某项财产物资时所实际支付的现金或其他等价物。历史成本计量属性在碳排放权中的应用，主要是应用于企业购置或形成碳排放权时的初始计量。企业购置或形成碳排放权的过程，一般是基于双方同意的基础上，并具有一定的交易凭证。以该价格作为企业购置或形成的碳排放权的成本入账是合理可靠的。二是公允价值计量。在公允价值计量下，资产和负债按照在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或债务清偿的金额计量。与历史成本相比，两者不同之处在于时态性。在一定程度上，公允价值比历史成本更能反映交易的碳排放权的经济实质。对我国企业来说，由于没有减排压力，自身使用碳排放权的情况很少，而当企业在出售碳排放权中可以获得比历史成本更多的价值时，企业当然会选择出售。对于企业的管理决策而言，碳排放权的市场公允价值正是企业考虑如何以及何时处理碳排放权的决策机会成本。由于目前对碳会计的确认和计量上还没有成熟的指南或准则作为指导，所以各国对碳排放权采用的计量方法各异。从国外的经验看，目前实务界主要采用历史成本对碳排放进行核算，而较少采用公允价值计量。虽然后者从理论上说更具合理性，但目前大多数企业并不偏好此种计量属性，尤其是在没有相关会计规范的情况下。从另外一个方面看，我国目前由于受市场成熟度、政策及法律制度完善度等因素的制约，故现阶段碳排放权的计量属性宜采取历史成本计量原则，但随着交易市场的不断完善和成熟，公允价值将会逐步替代历史成本计量。
　　（三）碳会计的信息披露 目前，由于对碳会计信息缺乏公认的量化标准，且对编制碳排放量报表的内容没有统一的规定或强制性的要求，各企业披露的相关碳会计或碳风险信息格式各异。一般情况下，可采用两种方法对碳会计信息进行披露，一种是在传统的财务报告中增列碳会计项目或在附注中进行详细说明；另一种则是单独报告，提供与碳会计相关的数据信息。无论采用何种方式，企业都需要提供能源消耗和节能减排等非财务信息，以便更好的反映企业低碳经济的实际运行状况。企业碳会计信息的充分披露，可以起到信号传递作用，有利于投资者和客户做出客观公正的判断。
　　
　　三、我国碳会计体系建设的措施
　　
　　（一）制定健全碳会计准则 随着经济发展水平的提高和低碳经济的稳定推进，会计准则也要进行不断的补充和完善，在新的环境会计准则中逐步引入碳会计的相关理论和准则，为低碳经济的有效推进提高依据。因为没有相关的法律、法规及准则，大多数企业不会为减轻生态环境破坏而自觉增加支出。通过制定相关的法律、准则，能够从法规层面确定环境会计的作用和地位，使得碳会计的实施有法可依，对相关信息的披露有一个统一的标准。
　　（二）注重碳会计理论研究 低碳经济下要构建企业的碳会计体系，就需要不断地加强低碳经济和碳会计相关理论及方法的研究，完善现有环境会计体系。面对形势的变化，碳会计尚有许多难题未解决，这就要求研究机构和研究人员要有针对性地去研究碳会计的最新发展。比如碳会计的理论体系问题、会计要素的确认与计量问题、信息披露问题等。
　　（三）完善低碳经济市场交易机制，注重人才培养 目前，低碳经济未能有效实施的最大障碍就是市场交易机制不完善，因此我国应尽快建立和完善碳交易市场，制定相应的环境政策、碳交易管理制度、调控制度和监督制度，利用市场机制引领低碳经济发展，充分发挥市场机制的资源配置作用。此外，还应在高校设立相关专业，加大对专业人才的培养力度，为我国未来低碳经济的发展打下坚实的基础。
　　
　　［本文系中央高校基本科研业务费资助（项目编号：2009QG05）阶段性研究成果］
　　参考文献：
　　［1］彭敏：《我国碳交易中碳排放权的会计确认与计量初探》，《财会研究》2010年第8期。
　　［2］周志方、肖序：《国际碳会计的最新发展及启示》，《经济与管理》2009年第11期。
　　（编辑代 娟）

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