谈谈新准则中存货的几点变化

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　　摘要：存货是企业资产中的一个非常重要的组成部分。在我国去年颁布的新准则中它位列第一号，与旧的准则、制度相比，它发生了一些变化，本文就这些变化进行了一点归纳和总结。
　　关健词：新准则；存货；计价；成本；非货币性资产；债务重组；企业合并；信息披露
　　
　　在“十一五”规划的开局之年，我国企业会计准则体系正式发布，并从今年1月1日起在上市公司范围内实施了，同时鼓励其他企业执行。这是我国经济发展进程中的一件大事，顺应了我国市场经济发展的要求，实现了与国际财务报告准则的实质趋同。对于维护我国市场经济秩序，完善市场经济体制，保障社会公众利益，促进社会和谐具有重要的意义。
　　下面是本人在学习会计新准则过程中，对存货的变化内容的一点归纳和总结。
　　与现行存货准则(2001)和《企业会计制度》相比，《企业会计准则第1号――存货》(以下简称新准则)在内容上的变化不是很大，主要变化体现在不同渠道取得存货的计量等方面。除第1号准则外，涉及存货计量的准则还有第7、12、17和20号等准则。本文试分析新准则体系中有关存货会计处理的几点变化。
　　
　　一、关于发出存货的计价方法方面
　　
　　新准则中规定，发出存货可以采用先进先出法、移动加权平均法、月末一次加权平均法和个别计价法四种方法计价，不得采用后进先出法确定发出存货的成本。这一规定对多数企业影响不大，但对于那些存货数额较大、周转率较低而且原材料价格不断下跌的企业，不允许使用后进先出法可能会造成其毛利率和利润有所降低。
　　此外，新准则规定，企业应当采用一次转销法或五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，取消了分期摊销法。总的来说，这些规定既减少了企业的会计选择，又有助于提高企业间会计信息的可比性。
　　
　　二、取得存货的计价方面
　　
　　首先是商品流通企业采购费用的处理；
　　《存货准则》规定：商品流通企业在采购商品过程中发生的运输费、装卸费、保险费以及其他可归属于存货采购成本的费用等进货费用，应当计人存货采购成本，也可以先进行归集，期末根据所购商品的存销情况进行分摊；对于已售商品的进货费用，计人当期损益；对于未售商品的进货费用，计入期末存货成本。企业采购商品的进货费用金额较小的，可以在发生时直接计人当期损益。
　　《企业会计制度》和《小企业会计制度》规定：商品流通企业购人的商品，按照进价和按规定应计入商品成本的税金，作为实际成本，采购过程中发生的运输费、装卸费、保险费、包装费、仓储费等费用、运输途中的合理损耗、入库前的挑选整理费用等，不计人商品的实际成本，直接计人当期损益。
　　即《存货准则》原则上要求商品流通企业采购费用计入存货采购成本，而现行企业会计制度要求直接计入当期损益。
　　
　　其次是关于存货成本中的借款费用的处理；
　　《企业会计准则第17号――借款费用》规定，符合资本化条件的资产是指需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可使用或者可销售状态的固定资产、投资性房地产、存货等资产。
　　可见，准则扩大了应予资本化的资产范围，需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可销售状态的存货也属于符合资本化条件的资产。对于生产周期长的行业，如造船、飞机制造等某些机械制造行业，将允许用于存货生产的借款费用资本化。这将会直接影响这些行业内企业资产和费用的计量，进而影响企业的财务状况和经营成果。
　　
　　第三是关于非货币性资产交换取得存货的计量；
　　根据现行准则与制度，非货币性资产交易一般不允许使用公允价值，通常不确认损益。换人的存货按换出资产的账面价值加相关税费(减进项税额)入账；涉及补价的，还应加上支付的补价(支付补价方)或减去补价加上确认的营业外收入(收到补价方)。
　　根据《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》，存货的初始计量较为复杂，企业首先要对交易进行判断，即判断非货币性资产交换是否同时满足两个条件(该项交换具有商业实质以及换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量)，同时，还要看是否涉及补价。不同情况下存货的初始计量具体概括见表一。
　　
　　第四是关于企业合并取得的存货的计量；
　　与现行存货准则与制度相比，新准则新增了企业合并取得存货的成本计量的规定。新准则指出，企业合并取得的存货的成本按照《企业会计准则第20号――企业合并》确定。根据企业合并准则，企业合并分为两类：1、同一控制下的企业合并，指参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的。2、非同一控制下的企业合并，指参与合并的企业在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制。
　　两种不同的企业合并下，存货的计量有所不同：
　　1、同一控制下的企业合并：其实质相当于企业集团内部的交易，所以，同一控制下的企业合并取得的存货应按合并日在被合并方的账面价值计量。
　　2、非同一控制下的企业合并：这一合并下取得的存货应按合并日存货的公允价值计量，但前提是其所带来的经济利益很可能流入企业且公允价值能够可靠地计量。
　　
　　第五是关于债务重组取得存货的计量；
　　根据现行准则和制度，债权人因债务重组取得的存货按重组债权的账面价值和相关税费计量，不确认损益。
　　而根据新准则第12号――债务重组，以非现金资产清偿债务的，债权人应当对受让的非现金资产按其公允价值入账。重组债权的账面余额与受让的非现金资产的公允价值之间的差额，计入当期损益。如果债权人已对债权计提坏账准备，应先将该差额冲减坏账准备，坏账准备不足以冲减的部分，计人当期损益。
　　
　　三、关于附注中与存货有关信息的披露方面
　　
　　原存货准则要求披露的内容较多，新准则在考虑了信息的重要性和准则内容的相关变动后，不再要求企业披露以下三方面的信息：
　　
　　1、存货的取得方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法；
　　
　　2、采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本差异；
　　
　　3、当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等。

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