会计师事务所审计质量提升探讨

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　　 [提要] 我国审计市场与注册会计师行业虽然已经取得较大发展，但审计质量的好坏仍然是投资者和社会担忧的问题。本文通过系统地讨论会计师事务所以及注册会计师发展现状，列举影响审计质量的因素，并提出可行性建议。
　　 关键词：会计师事务所;注册会计师;审计质量
　　 中图分类号：F239 文献标识码：A
　　 收录日期：2019年1月25日
　　 一、引言
　　 2018年4月20日，中注協发布第十七号会计师事务所执业质量检查通告，完成了2017年度的会计师事务所执业质量检查工作。2017年末，各省级注协聚焦高风险项目和重点风险领域，针对事务所内部收费政策和审计工作的执行情况进行检查，并对涉嫌违反准则的项目进行抽查。针对抽查结果，各省级注协按照相关规定对存在问题的事务所和注册会计师实施了行业惩戒。
　　 虽然监督机构针对会计师事务所以及注册会计师的执业情况有一定程度的约束，但是会计师事务所行业作为第三方，服务性质上有极大的弱势，时常受到社会环境、压力、利益的影响，做出有风险且有悖于审计准则的决策。所以当前会计师事务所的审计质量问题仍然是值得深入探究并应该逐步改进的。
　　 二、注册会计师行业现状
　　 （一）注会行业的发展。改革开放以后，我国恢复了注册会计师制度。“十二五”期间，会计师事务所治理机制和风险控制能力逐步增强，行业业务收入持续增长;在全面落实“十三五”规划后，会计服务市场环境得到治理和改善，注册会计师审计制度建设得到推进。根据中注协历年发布的统计数据显示，中国注会行业收入逐年增长，2017年全年，全国会计师事务所实现业务收入711.35亿元，其中包括审计业务收入569.61亿元和非审计收入141.74亿元。目前，审计业务依然是我国会计师事务所的主要收入来源，另外非审计业务收入也在缓慢增长，是行业拓展多元化业务的结果。
　　 （二）国内事务所业务结构。我国加入WTO后，会计市场全面开放，客户的需求也不断增加，所以会计师事务所逐渐多元化。目前，我国会计师事务所主要包括三大类：国际会计师事务所、国内大型会计师事务所以及中小型会计师事务所。从我国会计师事务所业务收入来源来看，其业务主要以国内业务为主，比重约为90%。但随着近年来会计师事务所国际业务的扩张，目前会计师事务所“国际业务收入”比重已经超过10%。
　　 （三）会计师事务所规模和注册会计师人数增长变化。截至2017年12月31日，全国有会计师事务所（不包括分所）7，523家，注册会计师105，570人。由于公司和业务数量的增长，近十年来，我国会计师事务所净增约500家，注册会计师协会执业会员净增一万多人。
　　 （四）注会行业检查中的问题。2017年各省级注协按照《中国注册会计师协会会员执业违规行为惩戒办法》的相关规定对2017年度抽查结果，对存在问题的98家事务所和210个注册会计师的违规严重程度，分别实施了公开谴责、通报批评、训诫等行业惩戒。近年来问题事务所和问题注册会计师比例上下浮动，说明每年会计师事务所和注册会计师违规情况仍然普遍，所以会计政策、监管力度、注册会计师素质等方面仍有大幅的改善和提升的空间。
　　 三、审计质量的概念及影响因素分析
　　 （一）审计质量的概念及衡量标准。审计质量，一般包括管理和业务两部分的工作，指所有审计环节的工作效果和实现审计目标的程度。高质量的审计不仅要求审计人员能够保持独立性发现错报，还能不受外界压力进行披露。审计质量的衡量标准包括独立性标准、专业胜任能力标准和过程质量判断标准。其中：独立性标准指审计应在实质和形式上独立，既要客观又要公正;专业胜任能力标准要求审计师具备执业相关专业知识、职业道德;过程质量判断标准指审计工作所有阶段都要符合审计质量准则的要求。
　　 （二）审计质量的影响因素分析。审计质量的影响因素有很多，本文在研究和探讨审计质量的影响因素时，把它们分为内部和外部两大块。其中内部因素，是由会计师事务所本身的性质、制度及会计人员专业胜任能力决定的，而外部因素与行业环境、相关法规等有关。具体分析如下：
　　 1、内部因素
　　 （1）审计师独立性。独立性涉及市场经济的利益公平，注册会计师应不受压力和其他因素的影响做出无偏见审计判断。审计的独立性越高，说明审计师与被审单位无利害关系或利害关系小，审计师对审计工作会更公正客观，也就能达到更高的审计水平和审计质量。
　　 （2）会计师事务所从业人员中注册会计师数量。事务所的会计师数量越多其审计工作的质量就越高。如果审计人员在专业知识水平和道德水平较低，则其不能够按照标准进行合理审计，审计效率和审计质量必然降低;职业素养好、专业水平高的审计师会对审计质量产生积极影响，这就是为何大型会计师事务所、国际会计师事务所注册会计师人数较多的原因。
　　 （3）会计师事务所规模。一般规模越大的事务所，其实力越强、获取审计证据的手段越多，越重视高质量的审计服务，其审计质量越高。“国际四大”的主要客户是上市大公司，在承接了审计业务之后，受到市场地位的驱动因素，承受巨大的社会监督压力。根据声誉维护动机理论，由于“四大”在国际上具有较高的声誉和广泛的客户群，在审计过程中一旦出现过失行为，就要承担数倍的损失，所以其为了维护自己的声誉和品牌，更注重审计质量;相比而言“非四大”出具更多修饰的审计报告。
　　 （4）会计师事务所组织形式。我国会计师事务所主要有合伙制和有限责任制两种形式。二者的主要区别在于注册会计师的风险和责任不同，普通合伙制事务所比有限责任制事务所更重视审计质量问题，规避风险意识更强，出具的审计报告也更可靠。有限责任制会计师事务所以其所有者出资额为限承担债务，弱化了风险责任对执业行为的高度制约，降低了注册会计师的个人责任。合伙制会计师事务所的合伙人承担无限连带责任，共担风险，相互制约，在这种制约下，合伙人会相互监督、提醒与纠正，有利于提高审计质量。 　　 （5）行业专长。具备行业专长的审计师和会计师事务所能够更好地评估审计风险，更好地发现财务错报。行业专长与审计质量呈正相关关系，行业专长的水平越高，尤其是事务所层面和审计师个人层面的行业专长同时作用时，越能够出具客观审计意见，降低企业财务报告重述和舞弊的审计风险。
　　 （6）审计收费。审计收费在两个方面影响审计质量。一是过于依赖。如果会计师事务所对一个客户过度依赖，从该客户收取的费用占其总收入的比例较高，会降低事务所的独立性，从而影响审计质量;二是价格竞争。低价格审计费用可能会使事务所减少审计人力的投入以及省略一些必要的审计程序，从而导致大量虚假审计报告。
　　 2、外部因素
　　 （1）被审计单位内部控制制度完善程度。企业的内控制度主要是用来监督自身财务状况以及会计信息的确认、计量、记录等经济行为，良好完善的内部审计制度能够保证会计信息的真实性、完整性和有效性，有利于事务所审计业务的开展和审计质量的提高;而在不完善的内控制度下，会计信息不能有效、准确反映企业的各种状况，审计师很难获取发表适当审计意见的证据。
　　 （2）会计师事务所的社会声誉。如果一个事务所的社会声誉较高，一旦出现审计失信，会损失很多审计业务，因此其会注重维护自身信誉和保证审计质量。所以，期望得到越高的声誉，则需要提供越高的审计质量。倘若会计师事务所受到处罚和惩戒，会引起社会各界对其审计质量的怀疑并降低依赖。
　　 （3）社会监督以及相关法律法规实施情况。证监会对行政处罚决定的公示、中注协发布会计师事务所执业质量检查通告，都对审计质量起到积极的作用。倘若制度与法规不健全，企业过分盈余管理、事务所唯利是图，注会行业的审计质量必然会因为缺少独立性和打击性而降低。2017年是新审计准则实施的第一年，上市公司发表非无保留意见的审计报告比例上升，这在一定程度上表明新准则和制度的设立，能促进审计质量的提高。
　　 四、会计师事务所审计质量提升若干建议
　　 （一）会计师事务所层面。事务所作为审计过程中“督查人”，担负着重大的使命和责任，所以针对审计过程中存在的质量问题，会计师事务所要从以下方面进行改善：
　　 1、完善事务所审计质量内部控制
　　 （1）严格遵守事务所执业规范，规范审计过程。事务所要树立高质量高信誉发展意识，内部分工明确，严格落实“三级复核”制度，做出合理有效的决策。如果会计师事务所内部治理机构不完善，内部权力不平衡，决策权往往归集在经理手中，就会既影响审计效率又影响审计质量。Ronald R.King（2002）通过信任博弈实证研究得出结论：集体决策能够提高审计质量。
　　 （2）运用相关审计软件，引进先进信息处理系统。会计师事务所审计信息化是发展的必然趋势。国内会计师事务所应该清楚地认识到审计信息化的必要性和重要性，加大审计信息化建设方面的投入，重视对相关人才的招聘和培养工作，加强对审计人员计算机审计和信息系统审计相关能力的培训。事务所根据自身情况，选择合适的审计信息化实施方案进行业务操作和会计师事务所内部管理。
　　 2、加强会计师事务所企业文化建设，提高整体业务水平。我国注册会计师行业面临诚信危机，出具的审计报告质量远不能满足公众要求，事实上这表明了整个行業需提高诚信水平。在行业面临严峻的信任危机下，会计师事务所自身应该加强企业文化建设，这就要求事务所定期开展总结会议，不断强调从业使命、公正客观的从业原则和规范以及不实报告的严重后果，还要安排继续教育课程，更新会计准则和理论知识，重视对内部从业人员职业道德素质的培养提高其道德约束。
　　 3、将审计工作与云计算和大数据接轨。随着云计算的迅速普及，数据储存和处理能力不断升级，通过对不同来源、不同维度数据的挖掘、处理、优化和分析，再将结果及时反馈到审计过程中，能够有效降低审计风险。拥有高价值数据库的体量规模、挖掘技术和应用能力，将在审计证据的获取和分析上提高审计效率和效果，从而提高审计质量。
　　 （二）注册会计师层面。现阶段，我国很多审计人员的专业知识丰富，而道德意识较低，加上国家并没有针对审计人员道德品质的培养，审计师自身不能均衡发展，从而不能够正确合理地进行审计，导致审计效率审计质量的降低，所以注册会计师应该做出一定的努力。
　　 1、提高专业胜任能力。会计从业人员要开阔思维，多学习国际上先进经验;主动参加后续教育，加强法律、道德知识的学习，不断提高自身的专业水平和职业素质。另外，在工作期间要与同事团结友爱，不断向身边优秀执业模范学习，虚心请教取长补短。
　　 2、自觉执行审计回避制度。审计师在审计过程中应保证独立，自觉回避相关活动，在执业过程中抵制诱惑和压力，不实施可能引起经济利害关系的行为。《注册会计师法》第十八条规定，注册会计师与委托人有利害关系的，应当回避，委托人也有权要求其回避。
　　 （三）被审计单位及社会监督层面。在提高会计师事务所的审计质量上，除了会计师事务所和注册会计师应做出一定努力之外，被审计企业、社会监督机构等其他第三方也要做出相应的努力。
　　 1、被审计单位积极配合注册会计师工作。被审计单位为了获得招标资格、大笔银行贷款而在报表中表现出高营业利润而过分虚增收入，甚至有时在接受会计师事务所审计时不配合、拒不提供相关资料。但是为了企业的长久发展，应该履行诚信的道德准则，合理、正确、如实记账;接受审计时，企业应当自觉、不偷税漏税、实事求是，不虚报、错报，在接受审计时积极配合审计人员的调查取证，并主动提供完整的会计资料，从而促进会计师事务所审计质量的提高。
　　 2、完善审计收费制度。相关部门要建立合理统一的审计收费标准、规范收费流程，改进招投标方式，严厉打击审计乱收费的现象;要求会计师事务所及时公开项目的收费情况，做出严格的规范和指导。在制定价格底线的过程中要分析投标单位及被审计单位的实际情况，对等的企业层级和客观的业务关系能够促进审计水平的提高。
　　 3、健全法律制度，加强行业监管，建立诚信体系。市场经济、会计师事务所行业都发展快速，原有的相关法律法规越来越不充分、不全面甚至不适用，部分审计工作会逐渐出现疏漏甚至缺少行使依据，对此要根据新出现的频繁、普遍且没有规则可循的会计违规现象，不断补充禁止性行为的责任、完善法律制度。
　　 财政部和注册会计师协会，都要加强惩戒制度的实施和行业统一监管，增加对会计师事务所执业情况的抽查频率，根据具体情况进行褒奖和严惩。行业诚信档案制度也要完善，强有力地约束不诚信、职业道德缺失的行为。无论是会计师事务所还是注册会计师，只要出现执业道德问题，都应当备案公告，严厉打击其在行业内的地位。
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