造纸行业上市公司环境会计信息披露问题
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[提要] 制造业上市公司尤其是重污染行业在为社会创造巨大收益的同時，也会对环境产生较大程度的污染。为警示排污量大的重污染行业，管控其日常生产经营活动，监督是否履行环保义务，需要上市公司披露环境会计信息。然而，我国有关环境会计信息披露的研究体系还不成熟，对于披露环境信息的规定、细则和标准等方面还没有统一的模板可供借鉴。基于此，本文以造纸行业21家上市公司为样本进行调查分析，发现在环境会计信息披露方面存在的问题，并提出解决建议。
关键词：上市公司;造纸行业;环境会计信息披露
中图分类号：F23 文献标识码：A
收录日期：2020年1月5日
中共十九大提出，要打好我国全面建成小康社会决胜时期的“污染防治攻坚战”。这说明目前我国环境污染仍然比较严重，环保问题仍是一大难题。造纸行业属于十六类重污染行业之一，生产经营过程会对环境产生严重污染。通过研究造纸行业上市公司环境会计信息披露问题，可以对企业起到警示作用，有利于造纸企业环保理念的树立，督促企业控制生产过程中污染物的排放量，加快环境会计嵌入传统会计核算系统中的进程，也能够使企业看到因治理环境问题付出的成本与获得效益的对比，从而有助于做出正确的决策，实现企业可持续发展，推动国家生态文明建设。
一、造纸业上市公司环境会计信息披露现状
本文通过查阅2017年上海、深圳证券交易所21家造纸业上市公司披露的年报等资料，对21家上市公司披露的环境会计信息进行统计，主要分析披露环境信息的形式和内容，如表1所示。（表1）
通过对2017年21家造纸业上市公司披露的环境信息进行分析，可以发现上市公司披露的环境会计信息主要以财务报告、董事会报告、重要事项、报表附注和社会责任报告书为载体。年报中主要在财务报告和董事会报告中披露信息，占比分别为61.9%和66.67%;以重要事项形式披露的占比达76.19%，披露的环境会计信息大致包含以下信息：企业是否严格按照环保法律的规定进行生产经营，核心竞争力分析里的节能与环保优势、企业对“废水、废气、废渣”三废减排绩效、企业对生产中排放的主要污染物（废水化学需氧量、二氧化硫等）治理情况以及和治理后达到的控制排放指标范围等;用财务报表附注形式来披露环境会计信息的企业数量不多，占38.09%;另有19%的企业对社会责任报告进行了单独披露，这说明披露具体规范的环境会计信息形式已经被部分企业施行，但是多数企业还未做到。
从表2可以发现，大多数造纸业上市公司对环境会计信息进行了披露，但披露内容各不相同。定性描述环保责任履行状况的内容较多，定量信息缺乏。量化信息主要包括环境保护资金的投入金额、主要污染物排放量、排污及污水治理费、环保收入、环保专项基金等，而企业披露较多的是排污费、污水治理费等和公司年度环保支出金额。定性描述信息主要有承担社会责任情况、环保处罚及整改情况、公司对环境保护制度遵守情况、ISO环境管理体系认证等。（表2）
二、我国造纸行业上市公司环境会计信息披露存在的问题
（一）披露的信息有效性较低。从前文统计数据的分析中可知，多数上市公司对披露环境会计信息的理解是简单描述即可。披露的环境会计信息止于粗略的文字描述，只是对应承担的环境责任和履行情况进行说明，几乎没有上市公司能够做到将环境资产、负债和净资产等重要的定量信息以资产负债表形式清晰地展示出来。而且，企业对环境治理设施项目和一些重大的环境投资项目基本没有提及，重要问题缺乏深度分析。这导致信息使用者不能从企业披露的信息中获取有用的内容，披露内容的有效性较低。
（二）披露的方式不规范。目前，我国还没有制定具体的环境会计信息披露规范，不同上市公司间披露环境会计信息的方式和内容存在巨大差异。有的公司在财务报表附注中披露，有的出具单独的环境报告书和社会责任报告书，披露方式不统一。对于同一环境事项，有的企业以文字定性描述，有的企业以财务形式定量披露，从而导致不同企业的环境信息无法进行横向比较，很难针对具体问题提出准确分析。
（三）披露的内容不完整、核算不健全。国家要求企业必须公开的环境信息有企业环保方针、污染物排放总量、企业环境污染治理、环保守法和环境管理等五大类，并且要求企业不得以商业秘密为借口拒绝公开环境信息。但从2017年21家造纸行业上市公司披露的与环境信息有关的内容来看，对于企业采取环保措施受到的奖励、企业的排污及污水治理费等比较容易获得的信息披露的较多，但是与造纸印刷业相关的预计弃置费用重大项目、污染物总量控制等重要内容却没有披露，导致环境信息披露内容不完整。
在华泰纸业的年报中，环境保护税未单独核算，而是并入税金及附加在费用中说明，资产和负债类信息并未涉及。披露时虽然有了定量的货币信息，但是披露的比例太小，反映出会计核算不健全这一问题，无法获取企业完整真实的信息。
三、造纸行业上市公司环境会计信息披露问题原因分析
（一）外在原因
1、相关法律制度不完善。尽管我国已经出台《环境保护法》、《环境污染法》等相关法律制度告诫环境污染单位要注重环境保护，但当前我国相关会计法律中对环境会计信息的规定模棱两可，缺乏成文的体系指导企业核算环境会计。2017年，中国证券监督管理委员会发布证监会公告[2017]17号和18号文，明确要求上市公司应在公司年度报告和半年度报告中披露其主要环境信息。但是，公告中并没有与环境会计信息直接挂钩的明确规定，也缺乏对不披露环境信息企业的惩罚标准。种种不成文的外部约束导致企业的重视度低并且很少将环境信息披露在企业的财务报告中。自1979年我国陆续颁布与环境信息有关的法律以来，为了规范重污染行业环境会计信息披露标准，也大致规定了企业应该公布环境报告书的时间和对未公布环境会计信息企业的惩罚措施，但是该文件一直处于未出台状态。
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