舞弊三角理论浅谈

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　　【摘要】舞弊三角理论将压力、机会和借口作为舞弊形成的三个因素。本文从舞弊三角理论三因素角度，结合内部审计实践来解析完善的内部控制制度以及有效的内部审计在舞弊防范中的职能和作用机制。
　　【关键词】舞弊；三角理论；内部控制；内部审计
　　
　　一、舞弊三角理论
　　舞弊意指集团整体或个人在进行财务活动或从事高尚行政生涯时为获得不当利益而实施的故意行为，包括各种不法活动和非法欺骗行径。对于舞弊成因的分析，美国注册舞弊审核师协会创始人，曾任美国会计学会会长的Albrecht教授提出了著名的舞弊三角理论。该理论认为，企业舞弊的产生是由压力(Exposure)、机会(Opportunity)和借口(Rationalization)三要素组成，就像必须同时具备一定的热度、燃料、氧气这三要素才能燃烧一样，缺少了上述任何一项要素都不可能真正形成企业舞弊。
　　压力因素，是舞弊者的一种行为动机。刺激个人为其自身利益而进行企业舞弊的压力大体上可分为四类：经济压力，恶癖的压力，与工作相关的压力和其他压力。
　　机会因素，是指企业舞弊行为能够被掩盖起来不被发现而逃避惩罚的可能性。主要有六种情况：缺乏发现企业舞弊行为的内部控制，无法判断工作的质量，缺乏惩罚措施，信息不对称，能力不足和审计制度不健全。
　　借口因素，是指舞弊者舞弊的合适理由。企业舞弊者必须找到某个理由，使企业舞弊行为与其本人的道德观念、行为准则相吻合，无论这一解释本身是否真正合理。企业舞弊者常用的理由有：“我只是向公司借而不是偷”、“我们只是为了暂时渡过困难时期”、“我的出发点是为了一个很好的愿望”等。
　　二、优化内控制度
　　良好的内部会计控制能够有效的解决一些企业内部管理松弛、控制弱化和贪污腐化的问题。只要在完善内部控制机制和发挥内部控制者主观能动性上狠下功夫，在公司内部有完善的内部控制，筑起一道反舞弊的内控墙，防范管理舞弊的工作是可以事半功倍的。
　　（一）营造和谐工作环境――针对“压力”
　　现代社会中的人，经常承受着财务上或其他的压力，如果这种压力没能通过一定途径得以调节或减缓，可能会导致一些违反法律法规或道德规范的事情出现。舞弊的动机就是这样产生的。要在舞弊萌芽之前就消灭其动机，就要创造一切可能的条件，帮助员工减缓所承受的压力从长远的眼光来看，减缓员工压力，消除舞弊动机的最有效方法是管理当局与员工之间形成相互关心，双向交流的融洽机制。
　　（二）完善内部控制制度――针对“机会”
　　内部控制是一个企业中防范舞弊最基本的措施，有效的内控制度可以降低舞弊的机会。内部控制包括控制环境、风险评估、控制程序、信息和沟通、监督五个要素。在防范舞弊，降低舞弊机会方面，这五个要素组成的内部控制必须充分发挥作用，从而使得审计师能识别并分析舞弊行为的“红色警报”，并揭发出尚处于萌芽状态中的舞弊。
　　常见的“红色警报”如：（1）管理人员遭受异常压力或过高的期望业绩；（2）资金短缺，影响营运周转；（3）未加解释的会计政策变更；（4）管理层的薪酬与经营成果挂钩；（5）会计人员或信息技术人员等变动频繁，或不具备胜任能力；（6）存在异常交易或大量的调账项目；（7）审计人员难以获取充分、适当的审计证据等。
　　诚然，即使完善的内部控制制度也会因员工的串通或管理当局的超越而失去作用，这是内部控制固有的局限注。但是，许多人在舞弊时有一个重要考虑即害怕被抓住，内部控制就能为抓住舞弊者揭发舞弊行为创造机会。在审计过程中充分注意上述的“红色警报”所反映的信息，也能有助于揭发舞弊行为。
　　（三）创建合规管理文化――针对“借口”
　　在发展业务的同时，公司应创建良好的道德环境和合规文化。公司管理层应执行高标准的商业道德操守和经营合规管理政策。通过完善的治理结构、有力的高管推动以及顺畅的报告渠道，使得合规文化的建设得以渗透到公司治理的各个层面。在员工中确立“合规管理人人有责，合规管理创造价值”的道德理念和行为准则，从而提高道德水准并防范舞弊。
　　三、内部审计在舞弊防范中的作用
　　我国《内部审计具体准则第6号》规定，建立、健全并有效实施控制，预防、发现及纠正舞弊行为的主要责任在组织管理层。内部审计部门承担协助管理层预防、发现、纠正舞弊行为的职能。内部审计人员在审查和评价内部控制时，要对可能诱发舞弊的内控缺陷点发表意见，并督促企业修改内部控制程序。
　　1、审查和评价公司目标的可实现性以及内控制度的可操作性。根据舞弊三角理论，过高的压力会诱导员工舞弊。比如，对员工的奖赏和不切实际的考核指标挂钩；制度缺乏可操作性，而且对制度的程序进行频繁检查等等。
　　2、审查和评价经营活动授权的适当性。合理的授权和内部牵制能够防止权利过分集中，避免职权滥用、职务舞弊。在设计内部控制制度时，要坚持不相容职务分离的原则，杜绝舞弊机会。
　　3、审查和评价员工行为的合规性。根据舞弊三角理论，如果员工的道德素质较低，公司没有制定合理的薪酬、晋升机制来激励员工，员工在借口和压力的刺激下会舞弊，而部分低收入的关键岗位员工行为的规范性格外重要。
　　4、审查和评价信息沟通渠道的有效性。为了使职员能执行其职责，企业需要识别、捕捉、交流外部和内部信息。如果信息沟通渠道顺畅，关于舞弊的信息迹象和痕迹能够迅速地传递到监管部门，从而大大降低舞弊机会，使舞弊能够被及时发现，发生后可以将损失降低到最低。
　　5、审查和评价舞弊惩处的充分性。根据舞弊三角理论，如果管理层对舞弊态度暧昧，没有严厉的惩罚措施，有可能诱导舞弊者犯错-舞弊的低成本是造成舞弊屡禁不止的主要原因之一。
　　
　　参考文献
　　[1]《独立审计具体准则第8号──错误与舞弊》
　　[2]《企业内部控制规范――基本规范》
　　[3]基于贪婪与恐惧心理的新舞弊三角理论,夏草
　　[4]从舞弊三角理论的视角解析内部审计与舞弊防范,王敏

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