新准则下的会计职业判断
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作者: 韩 冰 韩征轩
提要 会计工作中需要大量地运用会计职业判断。《新企业会计准则》更是赋予了会计人员很大的职业判断空间。准确运用会计职业判断,能提高会计报表信息的质量。如何正确使用职业判断,防范利用会计职业判断扭曲会计信息成为当前会计界一个亟待解决的问题。
关键词:新企业会计准则;会计职业判断
中图分类号:F23 文献标识码:A
一、会计职业判断在会计工作中的应用
会计职业判断是伴随着会计的发展而发展的,在会计发展初期,会计的主要功能是事后反映经济信息,会计职业判断应用并不多。但是,随着社会经济发展,经济业务逐渐多样化、复杂化,会计职业判断的作用日益凸显。
1、会计政策的选择与会计估计。几乎每个国家都制定了本国的会计法规、准则。从表面来看,企业必须严格按照预先设定好的模式去做,没有发言权,其实不然。任何准则都是提供了一个近乎通用的模板,在这个模板上提供几种具体的方法供企业根据自己的实际情况进行选择。比如,存货的计价方法,会计准则就列出了先进先出、加权平均等几种方法。不同的存货计价方法,对企业的财务报表有不同的影响。再比如,企业采用的固定资产折旧方法对企业的当期利润有很大的影响;生产成本在完工产品和在产品之间的分配方法对当期营业成本有影响,从而影响当期利润表。
在会计工作中,会计估计也需要会计人员做出正确的职业判断。如,应收账款坏账准备金的计提比率、固定资产和无形资产预计使用年限的确定、资产评估、资产减值损失的计提等等都是会计职业判断的应用。
2、对各经济事项的实质性判断。“实质重于形式”是一项重要的会计核算原则。交易和事项的外在形式或人为形式并不总能反映实质内容,会计人员必须透过现象看本质。此项原则的应用最典型的例子就是融资租赁,租入方拥有实质上的控制权,但没有所有权,会计核算应根据其经济实质,按自有资产进行管理和核算。
3、或有事项的判断。企业在经营过程中,除了一些确定性的事项外,还存在一些不确定性事项,如或有事项。或有事项的结果需由未来某项事件的发生或不发生来确定。如,企业涉及未决诉讼、债务担保、产品质量保证等,企业是否将或有事项确认为预计资产或负债,都在很大程度上取决于会计人员做出的职业判断。
4、公允价值的确定。资产负债的计量有多种选择,如历史成本、重置成本、可变现净值、现值、公允价值。为了客观及时地反映经济业务,公允价值越来越被人们认可和接受,并广泛地运用在会计工作当中。新企业会计准则更是将公允价值应用到了各个方面。如用权益法核算长期股权投资,在确认投资企业享有被投资企业当期净利润份额时,就引用了公允价值。准则要求投资企业不能仅仅依靠被投资企业的账面净利润计算所占份额,而是要按照被投资企业的各项资产负债以公允价值计量所计算的净资产份额作为当期实际投资收益额。这种做法无疑给会计人员提供了广阔的职业判断的空间。再如,资产评估将资产的历史成本调整为按照公允价值计量,也是公允价值的实际运用。
二、会计职业判断中存在的问题
会计职业判断是一个复杂的心理运行过程。在这一过程中,各种因素都可能影响会计判断,并最终使判断结果偏离预期,从而对会计信息质量产生各种有利或不利的影响。
1、滥用会计职业判断。在会计政策选择中,滥用会计选择权,使所选择的会计政策反映出对本企业有利的会计信息。如通过改变发出存货的计价方法,将高价购进的优质存货按积压的劣质存货的价值发出并计入营业成本,造成当期利润增加,形成企业经营状况良好的假象。
相对于会计政策的选择,会计估计是更具灵活性的部分,滥用会计估计的各种手段层出不穷。会计估计是一种计量,有很大的弹性空间,只要有估计,就肯定有分歧和不同的理解,常被一些公司作为调节利润的工具。如,销售产品的所有权是否发生实质变化,实际控制权的判断。企业计提的资产减值损失,很大程度上影响企业的财务状况和经营成果。现行《企业会计制度》对各项准备的计提只是做原则上的规定,计提标准以及比例的确定都由企业自行确定,这在客观上为公司利用计提调节利润提供了可能。会计核算重要性原则的执行,重要性水平的判断都大量用到会计判断。
2、会计职业判断意识弱化。在实际工作中,许多会计人员缺乏职业判断的意识,习惯于按章操作完成会计核算工作,并且很多人主观上认为会计工作就是按照预先设定的条条框框按部就班。在日常工作中,遇到需要做出判断的地方,仅凭会计制度的规定做出简单的判断,很少或根本不深入思考各个会计问题的经济实质,会计职业判断意识极其淡薄。消极对待会计职业判断的态度,造成了缺乏对经济业务判断的能力和责任感,从而在很大程度上影响了会计信息质量。
3、忽视客观环境,随意主观判断。会计准则赋予了会计人员很大的职业判断空间,前提是会计需要根据客观环境的变化,结合企业具体的情况,做出更客观的判断。会计准则允许以正确运用会计职业判断做出的结果替代根据固定的准则反映的会计信息,目的就是为了能更加准确、及时地反映会计信息。但是,在实际应用中,会计职业判断却在很大程度上被用来粉饰企业的财务报表。会计人员知道应该做出职业判断,但是判断的根据并不是客观信息,而是按照所要达到的目的,随意做出对本企业有利的判断。这种判断不能称之为会计职业判断,而是随意的主观臆断。这是一种极恶劣的现象,其行为后果远比前两种情况严重,必须严格控制。
三、保证会计职业判断客观的建议
1、从客观条件限制错误的会计职业判断。既然会计职业判断是根据客观条件做出的,那么可以从完善职业判断的客观条件入手限制误判或滥判的发生。一方面要完善现行的会计准则,新准则的出台即使已经明确了一些模糊之处,但是并没有涵盖所有复杂性的经济业务。在会计工作中,还存在许多真空地带,准则没有规定的或规定不完善的部分都需要应用会计职业判断来解决。所以,要尽快完善准则,缩小会计职业判断的空间范围,为了保证会计准则不被教条化,可以根据具体的情况列出多种可供选择的会计方法,并严格限定上限和下限。这样即使出现了误判,影响的结果也能被控制在较小的范围内;另一方面公司治理结构能有效地发现会计错误与舞弊,促使会计职业判断公允,充分发挥监事会和独立董事对公司经营和财务活动的监督权,以确保公司如实编制和披露会计信息。健全内控体系,加强内部控制,及时发现错误。
2、加强会计职业能力培养,提高职业意识。会计人员要加强学习,根据新的情况不断增强专业知识和业务水平。会计职业判断是一种技术性很强的工作,只有具备较扎实的专业知识才能做好。会计人员必须不断学习新的会计知识,定期、不定期地接受继续教育。同时,还要学习与会计工作有密切关系的财政、税收、审计、统计、金融等知识。这是会计人员提高职业判断能力的必要条件,只有不断扩大自己的知识面,并将理论和实际工作相结合,才能做出正确的判断。
提高会计人员职业判断意识也是很重要的方面。过去长期统一的会计制度、不发达的社会经济在会计人员的头脑中形成了固定的模式。而新的经济形势已经不容许会计人员按照老一套的模式去做,必须与时俱进,转变观念,提高职业判断的能力和意识,并在工作中正确运用职业判断,提供客观真实的会计信息。
3、增加罚则。除了从上述两方面限制会计职业判断外,还应该对滥用会计职业判断,误导报表使用者的行为进行处罚。由于客观条件和主观能力的限制所发生的误判,进行批评教育,并对其进行职业能力教育,帮助其提高职业水平,方式类似的错误再次发生;对于恶意的错用职业判断,粉饰会计报表,以期达到不可告人的目的的行为,要严重处罚,相应追究会计人员及相关者的责任,情节严重的要求其承担刑事责任。在严厉的处罚措施前,滥用会计职业判断的行为必会有所收敛。
综上所述,会计职业判断是会计工作中一个非常重要的环节,而且会计越发展,会计职业判断越重要,对会计人员的要求也越来越高。我们应从主观和客观两个方面入手,通过不同的途径,多方面相互配合,逐步地提高会计职业者的业务能力、会计职业道德修养,最终提高我国会计职业者的会计职业判断能力。
(作者单位:吉林省延边大学经济管理学院)
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