新会计准则对企业盈余管理的规范

来源:用户上传      作者: 许　平

　　财政部于2006年2月颁布了新的会计准则，充分吸收了国际会计准则的做法，并考虑了我国特殊的经济环境和会计环境，在对旧准则进行修订的同时，又新增了一系列的会计规范。新准则的体系更加完善，无论对会计造假，还是盈余管理，都将起到很大的防范作用。
　　盈余管理是指企业管理层以获取一定的私人利益为目的，在公认会计准则的约束下选择最有利的会计政策或控制应计项目，以使财务报告盈余达到期望水平。它往往是企业管理当局为了达到某种预定的管理目标而采用的一种行为。它利用了会计准则的缺陷和监管漏洞，是在会计准则所允许的范围内所采取的一种行为。因此，会计准则对企业的盈余管理行为具有很大的影响。
　　
　　一、规范企业盈余管理的必要性
　　
　　（一）规范企业盈余管理是提高会计信息质量的需要。企业盈余管理有其客观必然性。在会计准则范围内，企业管理层对不同政策和方法的选择、判断必然导致盈余管理的产生。另外，适度的盈余管理也是企业经营管理战略的需要。然而，过度进行盈余管理必将影响会计信息质量，损害会计信息的真实性原则，正是在这种意义上，规范企业盈余管理是提高会计信息质量的需要。
　　（二）规范企业盈余管理是保障投资者利益的需要。适度盈余管理是企业管理层理性行为的表现，也是企业生存和发展的需要，而企业会计准则的选择空间则为其提供了现实可能。但过度的盈余管理和利润操纵会造成会计信息的严重失真，从长远看盈余管理并不会增加或减少企业实际的盈余，只是改变账面盈余情况，影响会计数据的信息含量和信号作用。过度的盈余管理必将损害会计信息质量，误导投资决策，损害投资者利益。因此，规范企业盈余管理是保障投资者利益的需要。
　　（三）规范企业盈余管理是维护公平市场竞争的需要。为达到上市目的，一些不符合要求的企业有可能采用盈余管理，进行财务包装，通过法定程序取得上市资格，尤其是那些不具备条件的企业通过滥用盈余管理取得上市资格，干扰投资者的投资决策，使得投资者放弃那些有实力或潜力但由于没有过度使用盈余管理而在会计信息上优势不明显的企业。因此，这种行为实际上影响了公平的市场竞争环境，损害其他企业的合法权益。
　　
　　二、新会计准则对企业盈余管理的影响
　　
　　对比新旧准则规定，从两个相反方面讨论影响作用：
　　（一）新会计准则的实施将对上市公司传统的盈余管理行为有所遏制
　　1、有关资产减值准备的新规定使得上市公司利用计提或冲回资产减值准备不再是一件容易的事。旧准则规定，企业所计提的各项减值准备应当计入当期损益，并允许在以后年度调回。通过减值准备的计提与转回可将企业全部利润在不同会计期间进行重新分配，为企业利润操纵提供了机会。而新会计准则从两个方面遏制了公司进行盈余管理的力度。首先，它对减值作了详细规定，计提减值准备，要求证据真实，这使得企业不能在计提时随意想提多少就提多少。另外规定，资产减值一经确认，除非处置资产，否则不得转回。由于企业无法通过冲回减值准备快速提升利润，所以在计提时会更加慎重，从而有效抑制企业在资产减值上的盈余管理行为。
　　2、对能够实施控制的被投资单位长期股权投资核算方法的变化，也在一定程度上降低上市公司进行盈余管理的积极性。我国的长期股权投资核算方法有成本法和权益法两种。旧准则规定，对被投资单位具有控制、共同控制或重大影响的长期股权投资采用权益法核算，这就使得投资公司为了达到调节利润的目的，通过关联交易非关联化等手段让被投资公司的利润增加或减少。新准则对能够实施控制的被投资单位的长期股权改用成本法核算。这一规定也在一定程度上限制了上市公司盈余管理的行为。
　　3、企业利用存货计价方法调节盈余的行为受到限制。存货发出计价方法的选择对盈余管理空间的影响具体体现在存货的价格波动上。由于存货计价方法的调节作用，上市公司往往会随意选择或变更存货的计价方法。新准则取消了原会计准则规定的后进先出法和移动平均法。它在存货成本计价方法上的变化，使得企业利用变更存货计价方法来调节当期利润的惯用手段不能再被使用，使所有企业账面上反映的都是存货的实际成本，大大缩小了企业盈余管理空间。
　　4、企业利用合并调节盈余的行为受到限制。关于企业合并，旧准则规定主要是以股权比例作为衡量标准，这会使上市公司在业绩不佳的年份，通过收购业绩优良公司的股权或者是减持经营业绩不佳的公司的长期股权投资份额达到盈余管理的目的。新的合并财务报表准则规定，母公司需要将所有能控制的子公司纳入合并范围，这一规定使一些企业无法通过降低业绩差的子公司的投资比例将其从合并范围中剔除，或是提高业绩好的子公司的投资比例，从而有效地控制企业盈余管理的行为。
　　（二）新会计准则的某些规定扩大了上市公司盈余管理的空间
　　1、新债务重组准则为企业调节盈余扩大了空间。旧准则规定，因债权人让步而产生的重组收益不能按公允价值计算，差额部分可确认损失，但不得确认收益，全部作资本公积处理，从而使得企业通过债务重组手段进行盈余管理的行为得到有效遏制。修改后的新会计准则允许将重组的收益计入当期损益，对于实物抵债的业务引进公允价值作为计量属性，但公允价值是否能够做到真正公允仍值得怀疑。因此，上市公司通过与其关联方以显示公平的价格进行重组达到盈余管理目的的可能性依然存在。
　　2、借款费用资本化范围的扩大为企业盈余管理提供了空间。新《借款费用》准则一个明显变化是扩大了借款费用资本化的资产范围。原准则规定的借款费用资本化的资产范围仅为固定资产。新会计准则规定符合资本化条件的资产既包括固定资产，也包括需要相当长时间才能达到可销售状态的存货以及投资性房地产等。新准则还扩大了可以资本化的借款范围，原准则规定仅为专门借款，新会计准则则包括专门借款和一般借款，企业可以在一般借款的利息支出和符合资本化条件的资产上调节当期盈余。
　　3、无形资产的新准则为企业盈余管理扩大了空间。原会计准则将无形资产研发支出全部计入管理费用。新准则将企业研发划分成两个阶段：研究阶段的支出在发生当期计入损益；进入开发程序后，只要符合准则规定的相关条件就可以予以资本化。实际操作中很难明确划分研究和开发两个阶段。公司如何划分研究阶段和开发阶段，就决定了研发支出费用化和资本化的分界点，为操纵利润、进行盈余管理提供了便利。另外，新准则对无形资产的摊销不再仅仅局限于直线法，摊销年限不再固定。上市公司可通过调节无形资产的摊销年限或方法进行盈余管理，通过减少摊销年限和加速摊销提高公司利润，或者以相反手法降低利润。
　　
　　三、结语
　　
　　规范当前企业盈余管理的措施需要不断完善会计准则。如果会计准则的规定具有诸多漏洞，不仅会给企业的利润操纵和盈余操作留下可乘之机，而且在事后监管中也会遇到不少麻烦。新会计准则的颁布，一方面在一定程度上提高了企业会计信息的质量；另一方面又出现了一些新的问题，留下了一些新的漏洞。这就要求继续完善新的会计准则，对新会计准则中的漏洞和不足进行修改，进一步规范企业盈余管理行为。
　　新会计准则的出台，理论上确实缓解了我国证券市场监管的燃眉之急。然而，随着中国资本市场的不断发展，上市公司盈余管理同会计准则相互博弈会愈演愈烈，盈余管理的手段也会越发诡异和难以识别。因此，客观上也就要求我国会计准则的制定不仅要向国际准则靠拢，更要求有一定的相对前瞻性和控制性，以达到资源合理化配置的最终目的。

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