浅析新所得税税法的变化及其纳税筹划
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作者: 王凤英 谭寒冰
一、 新所得税法的变化
2008年1月1日起实施的新所得税税法及实施细则在纳税人、所得税税率、收入构成、准予扣除项目扣除标准、税收优惠等方面有了很大变化，下面一一说明。
将纳税人统一分为居民企业和非居民企业，不再有内、外资之分。新税法按照“登记注册地标准”和“实际管理机构标准”相结合的办法将所得税的纳税人分为居民纳税人和非居民纳税人。凡登记注册地或实际管理机构在中国境内的企业为居民企业，否则为非居民企业。
所得税税率发生变化。新税法规定居民企业的所得税税率统一为25%，不再有内外资企业税率区别，非居民企业所得与境内管理机构有实质联系，税率为25%，其他为20%。
收入构成发生变化。新企业所得税法规定的收入包括销售货物收入、提供劳务收入、转让财产收入、股息红利等权益性投资收益、利息收入、租金收入、特许权使用费收入、接受捐赠收入、其他收入，较旧税法相比更加详细、规范。
准予扣除项目的扣除标准发生变化。新税法所得税税前准予扣除项目的标准发生变化的有：工资及三项经费、公益性捐赠、广告费和业务宣传费、业务招待费、资产减值。
工资及三项经费：新税法由原来按职工工资标准扣除变为只要是合理的工资支出均可以税前扣除，三项经费由原来计提的三项经费可以扣除变为实际发生的三项经费才可以扣除，扣除限额不得超过一定的比例。
公益性捐赠：符合条件的公益性捐赠的扣除标准变为年会计利润总额的12%
广告费和业务宣传费：符合条件的广告费和业务宣传费统一按照年营业收入净额的15%计算扣除限额。
业务招待费：新税法规定符合条件的业务招待费的扣除标准变为发生额的60%和年营业收入净额的0.5%两者中较低者。
资产减值：统一规定计提的资产减值不可以税前抵扣。
税收优惠政策发生变化。新企业所得税法则充分考虑总结现行的所得税优惠政策，进行了全面的调整和规范：一是对符合条件的小型微利企业实行20%的优惠税率；二是对国家需要重点扶持的高新技术企业实行15%的优惠税率；三是扩大对创业投资企业的税收优惠；四是对企业投资于环境保护、节能节水、安全生产等方面的税收优惠；五是保留对农林牧渔业、基础设施投资的税收优惠政策；六是对劳服企业、福利企业、资源综合利用企业的直接减免税政策采取替代性优惠政策；七是法律设置的发展对外经济合作和技术交流的特定地区（即经济特区）内，以及国务院已规定执行上述地区特殊政策的地区（即上海浦东新区）内新设立的国家需要重点扶持的高新技术企业，可以享受过渡性优惠；八是继续执行国家已确定的其他鼓励类企业（即西部大开发地区的鼓励类企业）的所得税优惠政策等等。
二、合理利用新税法进行纳税筹划
精心选择纳税人身份。新税法强调法人企业或组织为企业所得税的纳税人，并规范了居民企业和非居民企业概念。居民企业承担全面纳税义务，对其境内外全部所得纳税；非居民企业承担有限纳税义务，一般只就其来源于我国境内的所得纳税。新税法采用了“登记注册地标准”和“实际管理机构地标准”相结合的办法,对居民企业和非居民企业作了明确界定。这一新变化对外资企业影响非常大。如果企业不想成为中国的居民企业，就不能像过去那样仅在境外注册即可，还必须确保不符合“实际管理控制地标准”。
所得税税率筹划。新企业所得税法规定，企业所得税的税率统一为25%。这一税率水平既充分考虑了国际上的税率水平，又兼顾了国家财政的承受能力和企业的负担水平。在此基础上，为更好地发挥税收对经济的调节作用，国家还制定了一些低税率的政策，为企业进行纳税筹划提供了空间。
小型微利企业的纳税筹划。根据新企业所得税法的规定，小型微利企业在其年应纳税所得刚好超过30万时，可能会因为累进程度太大,造成增加的所得税负担急剧增加，这时，小型微利企业就有必要进行纳税筹划，把应纳税所得控制在合理的水平上。
高新技术企业的纳税筹划。高新技术企业在纳税筹划时，可通过公司分立或将科技产业进行地区间的迁移，或通过关联交易将利润转移给位于此类地区并享受税收优惠的关联企业，甚至“区内注册、区外经营”，使税负减轻；或考虑提高企业研究开发费用占销售收入的比例、高新技术产品（服务）收入占企业总收入的比例和科技人员占企业职工总数的比例等，使其成为国家重点扶持的高新技术企业，从而适用15%的低税率，以减轻税负。
税前扣除筹划。新税法对于工薪、福利、捐赠、广告费等给予了更加宽松的税前扣除政策。扣除限额提高，企业因此可在规定的限额范围内充分列支工资、福利、捐赠、广告费及研发费用等，但要注意是否符合列支条件，如允许据实扣除的工资、薪金必须是“合理的”；捐赠则必须是公益性捐赠。
提前扣除,延期纳税。对于固定资产的折旧费用，新企业所得税法规定企业的固定资产由于技术进步等原因，确需加速折旧的，可对该类固定资产按最短的年限采用加速折旧法计提折旧。同理，在目前物价上涨的情况下，存货计价应采用加权平均法，而非先进先出法。
充分利用税收优惠政策进行税收筹划。我国《企业所得税法》中规定了各种税收优惠政策，企业要充分利用这些政策达到节税的目的。
费用的加计扣除。一是研发费用的加计扣除。新技术、新产品、新工艺发生的研究开发费用可以在计算应纳税所得额时加计扣除。新产品、新工艺发生的研究开发费用不形成无形资产、计入当期损益的，在按照规定据实扣除的基础上，按照研究开发费用的50%加计扣除；形成无形资产的，按照无形资产成本的150%摊销。企业应将研究开发支出与其他支出分别核算，以便充分利用此项政策。
选择就业人员从而享受所得税优惠政策。新税法规定安置残疾人员及国家鼓励安置的其他就业人员所支付的工资可以在计算应纳税所得额时加计100%扣除。
特殊设备的税额抵免。企业购置用于环境保护、节能节水、安全生产等专用设备的投资额可以按一定比例实行税额抵免。《实施条例》第一百条规定，这些专用的投资额的10%可以从企业当年的应纳税所得额中抵免；当年不足抵免的，可以在以上5个纳税年度结转抵免。
除以上措施以外，企业还有其他的纳税筹划措施，如创业投资税额抵免、综合利用资源税收优惠等，总之，在我国当前的税收政策环境下，企业所得税筹划存在一定的空间，但不是无限区，有时违法与不违法仅有一步之遥。因此，纳税人只有正确掌握和熟练运用税收筹划的方法，遵循科学的税收筹划原则，才能真正取得税收筹划的成功，为企业创造出更大的经济效益。■
（王凤英，1970年生，石家庄职业技术学院副教授。谭寒冰，石家庄职业技术学院）
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