对新会计准则存货计价方法变更的思考

来源:用户上传      作者: 张 伟 刘光辉

　　新会计准则《企业会计准则第1号―存货》规定取消了存货计价方法的后进先出法。后进先出法不能真实反映存货流转,国际准则禁止采用后进先出法,本文就存货计价方法发生变更带来的影响做一论述。
　　一、存货计价方法对企业产生的影响
　　(一)存货计价方法的选取影响着企业对外公布的会计信息
　　如果期末存货计价低,计入当期的费用就会加大,当期的收益相应减少;如果期末存货计价高,计入当期的费用就会减少,当期的收益相应增加。这样会影响企业当期利润的计算,进而对计算所得税费用的数额有一定影响;同时期末存货计价的高低也影响了资产负债表有关项目数额计算,如存货、流动资产等项目。
　　(二)存货计价方法的选取影响着企业现实资产与会计账面的价值计量之间的差异
　　采用先进先出法时,期末存货均按后期进价计算,比较接近编表日重置成本,使资产计价较为合理。当采用后进先出法时,期末存货按早期的进价计量,与编表日的重置成本差距较大,物价变动幅度越大,这种现象越明显。在通货膨胀时期,后进先出法所产生的期末存货数偏低,使资产计价失去意义。
　　(三)存货计价方法影响各期纳税和现金流量的分配,不影响总量
　　一般情况下,物价平稳增长,如果采用后进先出法,会降低期末存货成本、提高销货成本,减少本期应税利润,因而减少应纳税所得产生的现金流,因此使企业的净现金流入比采用先进先出法和加权平均法为多。但从长远看,企业存货,无论何时形成费用成本,正常情况下最终都会转化为销货成本,几个会计期的销货成本总额、税前利润总额、所得税总额、税后利润总额、现金流入总额都是一致的。
　　(四)存货计价方法的选取影响着企业管理人员的工作业绩
　　很多企业按利润水平的高低来评价企业管理人员的工作业绩,并根据评价结果来奖励管理人员。此时,管理人员往往愿意采用先进先出法,因为这样做会高估任职期间的利润水平,从而获得更多的眼前利益。
　　从上面的分析可以看出,无论企业采用先进先出法还是后进先出法,对企业的影响都有利弊之分。
　　二、存货计价方法发生变更前的状况
　　一是存货计价方法采用加权平均法、先进先出法、后进先出法、个别计价法。采用“后进先出法”的计价方法不能准确地反映期末存货的实际价值,尤其在持续通货膨胀情况下更为严重。后进先出法按照后入库的存货先发出的原则计算发出存货和期末存货的成本,期末存货项目的金额反映的是最初取得存货的成本,远离存货的现实成本,背离存货的实际成本,在持续通货膨胀情况下,会严重歪曲存货的实际价值。
　　二是“后进先出法”依据的是后购进的先发出的成本流转顺序与存货的实际流转情况基本不一致,而“先进先出法”依据的是先购进的先发出的成本流转顺序与存货的实际流转情况基本一致。存货流转包括实物流转和成本流转两个方面,理论上二者应该保持一致,但实际工作中很难达到这种要求。“后进先出法”的假设与实际情理不符,在实际生活中很难找到存货后进先出的例子。再者存货的实效性决定了其存在陈旧贬值的趋势,特别受高新技术影响的存货,产生存货的积压,会影响存货的质量,最终影响企业的长远利益。
　　三是后进先出法和先进先出法两种方法同时存在,方便了企业任意操纵利润。新会计准则出台前,先进先出法和后进先出法两种存货计价方法同时被普遍采用。企业在市场环境发生变化时,改变存货的计价方法,比如在通货膨胀时期,使用后进先出法会使企业利润减少;反之,在物价持续下跌时期,采用先进先出法也会使利润降低,从而企业达到操纵利润,少交纳企业所得税。而有些企业管理者为了眼前利益,随意变更存货计价方法,虚增利润,提高工作业绩。再者,采用后进先出法,企业可以通过改变正常的购货方式来操纵当期利润,应用先进先出法则不存在这些问题。
　　以上分析可以看出,后进先出法较先进先出法对企业的影响弊大于利。
　　三、存货计价方法发生变更后的意义
　　一是存货计价方法取消了后进先出法,可以避免后进先出法的不具有普遍性或不能真实反映存货的流转情况。一些企业一边采用后进先出法确定发出存货的实际成本,一边为避免存货存储时间过长,导致货物变质或毁损,而将先入库的货物先发出,造成存货的实物流转与成本流转脱节。而先进先出法能更好地反映存货的流转情况,避免存货流转与成本流转的脱节。
　　二是先进先出法如实反映销售成本与期末存货价值。由于存货的实物管理一般是先购进的先发出,可以防止存货陈旧腐坏。所以成本的先进先出法计算,与实物的流转是一致的。发出存货反映的销货成本接近实际,期末存货均按后期进价计算,比较接近编表日重置成本,使资产计价较为合理,并且避免了一旦出现通货膨胀,后进先出法计算的期末存货数量偏低,使资产计价失去意义。
　　三是从筹资角度来看,采用先进先出法,企业可以高估期末存货价值,少计成本费用,多计利润,反映着良好的企业财务状况,增加了社会公众对企业的信任,增强投资人的投资信心。从股票市价来考虑,管理者倾向于使用先进先出法来反映较高的利润,一般这样会提高该公司股票的市价,满足董事会的要求。虽然高利润会带来税收的增加、现金流出量的加大,但从长远看,无论采用哪种计价方法,最终的销货成本总额、税前利润总额、所得税总额都是一样的。
　　四是从管理学角度来看,激励员工更加有利于企业的发展。所谓激励,是指人类活动的一种心理状态,它具有加强和激发动机,推动并引导行为使之向预定目标作用。很多企业选定利润指标作为考核管理者政绩的重要尺度。企业利润与管理人员的报酬挂钩,根据利润评价结果来奖励管理人员,从而增加管理者的个人收入。这时,管理人员愿意采用存货的先进先出的计价方法,这样做会高估任职期间的利润水平,更多获得眼前利益;同时管理人员受到激励,进而最大限度地挖掘个人潜力,提高企业经济效益,有利于企业的长远发展。
　　(张伟,1971年生,河北保定人,保定职业技术学院副教授。研究方向:会计。刘光辉,1976年生,男,河北安平人,保定职业技术学院经管系讲师。研究方向:经济学)

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