探析新会计准则中的利得和损失

来源:用户上传      作者: 苏翠莲　巴雅尔

　　摘要：2006年2月15日，在财政部发布的《企业会计准则――基本准则》(以下简称“新基本准则”)中。首次将利得和损失正式引入我国会计准则。为了帮助广大会计从业人员准确处理与利得、损失相关的会计业务，文章将从新基本准则所规定的会计要素体系着手，对利得和损失的内涵和外延进行探讨。
　　关键词：会计要素；利得；损失
　　
　　会计要素是对会计对象所作的基本分类，也称为会计报表要素。新基本准则采用了国际上通行的会计要素，即划分为资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润，并且在定义利润和所有者权益两基本要素时引入了利得和损失两个子要素，从而使我国的会计要素进一步与国际惯例趋同。
　　新基本准则首次引入的利得和损失两个概念，在国际会计准则中是公认的，但其内涵有所不同，因此，为了我国新基本准则的顺利实施，有必要对新基本准则中的利得和损失进行深入分析，本文就这一问题将从以下几个方面展开讨论。
　　
　　一、利得和损失的概念及特征
　　
　　新基本准则第二十七条规定：利得是指由企业非日常活动所形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的流入；损失是指由企业非日常活动所发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的流出。根据上述定义，可将新基本准则中的利得和损失所具有的特征归纳如下：
　　
　　(一)利得和损失来自于非日常活动
　　新基本准则将导致企业经济利益流入、流出的活动分为两类，即日常活动和非日常活动，利得和损失来自于非日常活动；与其对应的是收入和费用，即收入和费用来自日常活动。因为新基本准则第三十条规定：收入是指企业在日常活动中形成的、会导致所有者权益增加的、与所有者投入资本无关的经济利益的总流入；第三十三条规定：费用是指企业在日常活动中发生的、会导致所有者权益减少的、与向所有者分配利润无关的经济利益的总流出。对比上述新基本准则关于利得与收入、损失与费用的定义，这一特点是显而易见的。
　　
　　(二)利得和损失会导致所有者权益增减变动
　　通过研究新基本准则中会计要素的定义发现，新基本准则确立的会计要素体系是以所有者权益为中心的。因为按照新基本准则第二十六条规定：所有者权益是指企业的资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益，则资产和负债与所有者权益的关系即可通过会计恒等式“资产－负债=所有者权益”来表示，而收入、费用两个基本要素和利得、损失两个子要素与所有者权益的关系直接体现在各自的定义中，至于利润则本身就是所有者权益的一个组成部分。另外，通过分析各基本要素和子要素与所有者权益的关系，还可以得出：除资产和负债两个基本要素外，其他各要素的增减变动必然会导致所有者权益的增减变动，利得和损失两个子要素也是一样。
　　
　　(三)利得与所有者投入资本无关、损失与向所有者分配利润无关
　　新基本准则第二十七条规定：所有者权益的来源包括所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等；根据新基本准则对利得和损失的定义可知，利得和损失只能来自除所有者投入资本以外的其他方面，即直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益两个方面。其中，留存收益中的利得和损失是来自直接计入当期利润的利得和损失。并且留存收益中的损失不包括向所有者分配利润而导致的经济利益流出。
　　
　　二、利得和损失的构成及会计核算
　　
　　新基本准则将利得和损失分为以下两类：
　　
　　(一)直接计入所有者权益的利得和损失
　　新基本准则第二十七条规定：直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。因此，在该类交易或事项的会计核算中，必然会涉及到所有者权益类科目，通常是“资本公积――其他资本公积”明细科目。因为，“资本公积――其他资本公积”明细科目是为核算其他资本公积而设置，其他资本公积是指除资本溢价(或股本溢价)项目以外形成的资本公积，主要包括直接计入所有者权益的利得和损失。
　　在引起直接计入所有者权益的利得和损失产生的会计事项中，典型的对应关系是资产与所有者权益同增或同减。若是利得则同增，可表示为：
借：资产类科目
　贷：资本公积――其他资本公积
　　若是损失则同减，可表示为：
借：资本公积――其他资本公积
　贷：资产类科目
　　在我国现行会计制度下，引起直接计入所有者权益的利得和损失的交易和事项有多种，如：“采用权益法核算的长期股权投资，在持股比例不变的情况下，被投资单位除净损益以外所有者权益的其他变动”、“存货或自用房地产转换为投资性房地产”、“金融资产的重分类”等等。下面引用案例来说明此类事项的会计处理。
　　资料：甲公司拥有乙公司有表决权的权益性资本30％，甲公司对乙公司的长期股权投资采用权益法核算，乙公司与丙公司属于同一集团，2008年1月1日乙公司支付3000万元银行存款收购了丙公司的普通股1800万股，当日丙公司的外发普通股总数为3000万股，可辨认净资产的账面价值总额为5500万元。则乙公司于合并日2008年1月1日应作如下的会计处理：
　　
　　同时，甲公司于2008年1月1日也
　　 动的、与所有者投入资本或者向所有者分配利润无关的利得或者损失。因此，在该类交易或事项的会计核算中，必然会涉及到损益类科目，通常是“营业外收入”或“营业外支出”科目。利得通过“营业外收入”核算，损失通过“营业外支出”核算。
　　在引起直接计人当期利润的利得和损失产生的会计事项中，典型的对应关系应该有两种。若是利得则应为：
借：资产类科目(或负债类科目)
　贷：营业外收入
　　若是损失则应为：
借：营业外支出
　贷：资产类科目(或负债类科目)
　　在我国现行会计制度下，引起直接计入当期利润的利得和损失的交易和事项有多种，如“对外捐赠或接受捐赠”、“自然灾害造成的损失”、“政府补贴收入”等等。其中“对外捐赠或接受捐赠”应属此类事项中的典型。比如，企业接受其他单位捐赠300万元银行存款时，应作如下会计处理：
　　
　　
　　
　　三、结束语
　　
　　新基本准则首次将利得和损失两个子要素引入，不但使我国的会计准则在概念上与国际惯例趋同，而且在财务报表中通过增加利得与损失两个子要素，将非日常活动与日常活动引起的损益及权益变动在表内分别确认，使得财务报表反映的信息更明细、更加全面。

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