关于我国新会计准则下公允价值的几点思考

来源:用户上传      作者: 向文彬

　　[摘要]2006年2月财政部颁布了最新企业会计准则，并于2007年1月1日起在上市公司施行。其中公允价值被列为五种会计计量属性之一，在我国尚不完善的市场经济条件下，公允价值如何发挥作用，从实质上提高会计信息质量?本文旨在对运用中存在的不足进行分析。
　　[关键词]公允价值 新会计准则 计量属性
　　
　　2006年，我国最新颁布的《企业会计准则一基本准则》明确地将公允价值列为五大会计计量属性之一。此外，在38项具体准则中，有18项不同程度的运用了这一计量属性，全面引入公允价值表明我国会计国际趋同迈出了实质性的一步。公允价值成为新准则中的一大亮点，其运用现状与前景引起了广泛的关注。
　　
　　一、公允价值的定义
　　
　　公允价值以“公允性”来突出其定义。所谓公允价值，国际会计准则委员会(IASC)将其定义为：熟悉情况和自愿的双方在一项公平交易中，能够将一项资产进行交换或将另一项负债进行结算的金额。FASB在2006年9月发布的《公允价值计量》中将其定义为：在计量日，市场交易者在有序交易中，销售资产收到的或转移负债支付的价格。我国新会计准则中的定义是：在公平交易中，熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。可见，公允价值作为一种新计量属性，其最大特征就是来自公平交易的市场，是参与市场交易的理智双方充分考虑了市场信息后所达成的共识，这种达成共识的市场交易价格即为公允价值。
　　
　　二、公允价值的特性
　　
　　公允价值与历史成本通常被认为是当前财务会计的两种最主要的计量属性。相对于历史成本而言，公允价值具有以下两大特点：第一，相比历史成本强调的是某一时点状态，公允价值更加注重动态过程。随着时间流动，公允价值也会不断变化，每个时点上的公允价值都不同。历史成本注重已经发生的事项，一旦入账一般情况不做调整，只有在对取得成本和收入进行跨期配比时才进行估计。而公允价值能及时反映企业的价值变化，即使交易或事项尚未发生，只要有证据表明某项资产或负债的市场价值或预期价值发生了变化，就必须对账面价值调整并在表内反映，表外披露。第二，公允价值站在市场角度用公平成交价进行计量，其形成并不一定要通过真实交易，也可以是虚拟出来的。只要存在公平交易的客观市场环境，公允价值就是最可能达成交易的价格。
　　
　　三、公允价值的运用现状
　　
　　公允价值是一把双刃剑，一方面，广泛运用能够提高会计信息的相关性，满足信息使用者对会计信息质量的客观要求。但另一方面，这也可能导致诸多问题。事实上，公允价值只是其他计量属性在市场经济条件下的一种再现和重复，不能独立于其他属性而单独存在，具有不确定性和变动性的特点，随市场交易的变动而变动。这种不确定性和变动性，是公允价值运用的最大难题。
　　1.受到可靠性的挑战
　　在公允价值信息质量特征方面，最大的挑战来自可靠性。选择这样一种非确定易变动的模糊性计量概念来作为会计计量的目的和手段，相对于客观性、确定性和可验证性的历史成本计量模式，虽然在财务报告中能提供更为相关性的信息，但在可靠性的质量要求上却可能有所减弱。
　　2.现实操作有一定难度
　　有许多会计要素如资产和负债在市场上很难找到可供观察的交易价格，将未来现金流量按一定的折现率折算成现在的现金价值的现值计量，往往成为估计相关价格即公允价值最重要的技术手段。但因未来现金流量的金额、时点和货币的时间价值等等都是不确定的，在计量的操作上难度很大，导致公允价值计量模式推行受阻。
　　3.可能扩大利润操纵的空间
　　我国的市场经济体制虽然已经基本确立，但这种经济体制的转型并没有完成，非市场化的因素依然存在，活跃市场还会受到种种非市场因素的影响。如何在不完善的市场经济条件下确定公允价值依然是一个难题。在我国，作为活跃市场事后证据的市场价格等交易信息系统还不够完善，难以为由公允价值计量的会计信息的签证提供可依赖的证据。
　　
　　四、完善公允价值的对策
　　
　　虽然在我国的运用受到诸多阻碍，公允价值引入我国并得到广泛运用已经成为现实，我们必须正视公允价值的优越性，完善公允价值计量模式，加强改善可验证性，才能使公允价值真正体现意义。
　　1.重新审视公允价值的含义
　　公允价值是一种特殊的、复合的计量属性，它具有极其丰富的内涵。对于不同的利益相关者来说，由于每一利益相关者都要求获得对自己有利的会计信息，各方博弈的结果只能是如实反映资产负债项目的真实价值信息。而公允价值作为资产负债项目现行价值的体现，当之无愧最具有决策相关性。从计量的角度来看，公允价值不仅仅是公开市场上实际发生的交易价格，也包括计量主体基于市场信息对计量对象的价值做出的判断和估计。虽然这种判断和估计可能会因为各种不利条件的限制而出现偏差，但这并不影响人们对于既定目标的追求。从这个意义上说，公允价值也可以被认为是会计计量追求的目标，即在计量对象可供选择的多种计量属性中，挑选一种能够更好体现计量对象本质特征的计量属性进行会计计量。
　　2.引入全面收益报表
　　通常情况下，企业的期末损益包括两个部分，即已确认已实现的损益和已确认但未实现的损益，而传统的损益表只对第一部分进行反映，对第二部分只在表外披露。随着公允价值的引入以及金融衍生品交易的日益增多，已确认但未实现的损益将会大幅增加，对企业整体损益情况产生更大的影响，只有将其在表内加以反映，才能使企业的会计信息保持公允，使利益相关者能够更加全面清晰地了解到企业真实情况。通过在全面收益报表中将两种损益分而置之，把已确认但未实现的损益放入其他全面收益中反映，会使企业的利润来源更加明晰。这时企业利用公允价值确认了巨额利润也不能说明这个企业经营状况良好，确认了巨额亏损也不能说明这个企业濒临倒闭。采取这种会计处理方式，将不会有人再热衷于利用公允价值操纵利润，因为这种操控将无法达到意想的效果，投资者的信息是充分的。
　　当然，我国新会计准则在引入公允价值计量属性的同时显然已经考虑到将要出现的问题，推行相对比较谨慎。一方面，强调历史成本计量属性的主导地位，在坚持以历史成本为计量基础的前提下引入公允价值等新计量属性。另一方面，对于公允价值在什么情况下才可以使用，有较为苛刻的限制条件。这些都有效的抑制了企业利用公允价值操纵利润，一定程度上将各种计量属性的优势进行互补，弥补公允价值的不足。
　　
　　参考文献：
　　[1]赵航.浅析公允价值.地方财政研究，2007，(01).
　　[2]李洁.解析公允价值计量的运用.会计之友(上旬刊)，2006，(08).
　　[3]李春艳.公允价值计量属性在会计工作中的应用.中国集体经济(下半月)，2007，(04).
　　(作者单位：西南财经大学会计学院)

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