增值税转型对固定资产会计处理的影响

来源:用户上传      作者: 赵 丹

　　[摘 要]增值税转型改革,既是完善税制的需要,也是应对金融危机,实行扩张性税收政策,鼓励投资和扩大内需的宏观调控手段。本文用实例说明实行消费型增值税制度对增值税一般纳税人固定资产取得、处置会计处理的影响。
　　[关键词]增值税 生产型 消费型 固定资产
　　
　　1994年1月1日至2008年12月31日,我国实行的增值税属于生产型增值税。生产型增值税不仅导致固定资产投资受到制约,而且导致行业间、企业间税负失衡。为加快产业结构调整,我国自2009年1月1日起实施了增值税转型改革,由原来的生产型增值税转变为消费型增值税。它们最大的区别是:生产型增值税只能抵扣属于非固定资产的生产资料的进项税额;消费型增值税同时允许抵扣固定资产所含的进项税额。但消费型增值税对于可以抵扣进项税额的固定资产有明确的限定条件和界定范围。
　　一、固定资产的分类
　　1.生产经营用可抵扣进项税额的固定资产 包括专用于生产经营和既用于生产经营也用于非增值税应税项目、集体福利或个人消费的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等动产固定资产。
　　2.非生产经营用不可抵扣进项税额的固定资产 包括专用于职工集体福利和个人消费的动产固定资产。
　　3.应纳消费税不可抵扣进项税额的固定资产 包括应纳消费税且因难以区分生产经营或个人消费使用而全部不可抵扣增值税进项税的小汽车、摩托车、游艇等固定资产。
　　4.不动产等非增值税应税项目的固定资产 主要指应缴纳营业税的不动产,包括建筑物、构筑物、其他土地附着物及以建筑物或者构筑物为载体的附属设备和配套设施。
　　二、固定资产取得的会计处理
　　1.外购固定资产的会计处理
　　新增值税暂行条例规定,企业外购的生产经营用固定资产,其取得的增值税扣税凭证上注明的增值税税额应从当期销项税额中抵扣。
　　[例1]A企业为一般纳税人,2009年1月1日购进一台机器设备,取得增值税专用发票上注明不含税价格为400000元,增值税税额为68000元,款项已经通过银行转账支付。
　　转型前(生产型增值税)的会计处理:
　　借:固定资产/在建工程 468000
　　贷:银行存款 468000
　　转型后(消费型增值税)的会计处理:
　　借:固定资产/在建工程 400000
　　应交税费-应交增值税(进项税额) 68000
　　贷:银行存款 468000
　　增值税转型后,由于固定资产进项税额记入“应交税费一应交增值税(进项税额)”科目,不再计入固定资产成本,可以降低机器设备的投资成本达到68000元,切实减轻了企业的负担,有利于企业以有限的资金进行更多的设备更新和改良。
　　2.自建固定资产的会计处理
　　由于消费型增值税对于可以抵扣进项税的固定资产有明确的限定条件和范围,据此固定资产分为可以抵扣固定资产和不可抵扣固定资产,企业自建固定资产就要区分不同情况进行处理。
　　(1)自建可以抵扣固定资产
　　[例2]甲企业(增值税一般纳税人)2010年5月12日自建一条生产线,购入各种工程物资,取得增值税专用发票注明价款300000元,增值税额51000元,款项用银行存款支付;5月15日工程领用工程物资300000元,外购的原材料一批,成本20000元,本企业生产商品成本18000元,计税价格20000元,支付工人工资40000元。7月30日工程完工交付使用。
　　转型前的会计处理:不允许抵扣购进固定资产的进项税额
　　①购入为自建准备的物资
　　借:工程物资 351000
　　贷:银行存款 351000
　　②工程领用物资
　　借:在建工程 351000
　　贷:工程物资 351000
　　③工程领用原材料
　　借:在建工程 23400
　　贷:原材料 20000
　　应交税费―――应交增值税(进项税额转出) 3400
　　④工程领用产品
　　借:在建工程 21400
　　贷:库存商品 18000
　　应交税费―――应交增值税(销项税额) 3400
　　⑤应支付的职工薪酬
　　借:在建工程 40000
　　贷:应付职工薪酬 40000
　　⑥工程完工
　　借:固定资产 435800
　　贷:在建工程 435800
　　转型后的会计处理:消费型增值税剔除了固定资产(动产)不得抵扣的规定,扩大了抵扣范围。
　　①购入为自建准备的物资
　　借:工程物资 300000
　　应交税费―――应交增值税(进项税额)51000
　　贷:银行存款 351000
　　②工程领用物资
　　借:在建工程 300000
　　贷:工程物资 300000
　　③工程领用原材料
　　借:在建工程 20000
　　贷:原材料 20000
　　④工程领用产品
　　借:在建工程 18000
　　贷:库存商品 18000
　　⑤应支付的职工薪酬
　　借:在建工程 40000
　　贷:应付职工薪酬 40000
　　⑥工程完工
　　借:固定资产 378000
　　贷:在建工程 378000
　　增值税转型后,可以降低机器设备的投资成本达到578000元,切实减轻了企业的负担,有利于企业以有限的资金进行更多的设备更新和改良。
　　2.自建不可以抵扣固定资产―――不动产
　　会计处理:企业自建厂房,属于不动产在建工程,在生产型增值税和消费型增值税下均不允许抵扣进项税,属于增值税非应税项目,自建领用的原材料的进项税额不得抵扣,应进行进项税额转出;纳税人将自产或委托加工的货物用于非应税项目视同销售货物计算销项增值税。所以自建不可以抵扣固定资产的会计处理同[例2]中转型前的会计处理,此处不再重述。
　　三、固定资产处置的会计处理
　　根据《增值税暂行条例》及财政部、国家税务总局《关于全国实施增值税转型改革若干问题的通知》,自2009年1月1日起,纳税人销售自己使用过的固定资产(以下简称已使用过的固定资产),应区分不同情形征收增值税。
　　1.销售自己使用过的2008年12月31日以前购进或者自制的固定资产,按照4%征收率减半征收增值税。
　　[例3]甲公司2010年6月10日出售一台2008年购入的设备,设备原价600000元(含税),已计提折旧300000元,未计提减值准备。出售时开具普通发票,售价364000元,款项已通过银行存款收讫。甲公司会计处理如下:
　　(1)将出售固定资产转入清理
　　借:固定资产清理 300000
　　累计折旧 300000
　　贷:固定资产 600000
　　(2)收回出售固定资产的价款
　　借:银行存款 364000
　　贷:固定资产清理 364000
　　(3)计算并确认应交增值税
　　借:固定资产清理 7000
　　贷:应交税费―应交增值税(销项税额) 7000[364000/(1+4%)×4%/2]
　　(4)结转出售固定资产净损益。
　　借:固定资产清理 57000
　　贷:营业外收入―处置非流动资产净收益 57000(364000-300000-7000)
　　2.2009年1月1日以后购进或者自制的固定资产,已经抵扣了进项税额,而且固定资产已经计提了折旧,所以纳税人在进行销售的时候,按照适用税率征收增值税。
　　[例4]承例1,假设甲公司于2010年6月15日将该设备售出,开具的增值税专用发
　　票上注明的不含税售价350 000元,增值税销项税额为59 500元,价税合计409 500元。对此,甲公司应做如下会计处理:
　　借:银行存款 409 500
　　贷:固定资产清理 350 000
　　应交税费―应交增值税(销项税额) 59 500
　　总之,增值税转型后,进项税额可抵扣范围扩大,在其他因素不变的情况下,增值税的实际税率降低。新增机器设备等固定资产金额越大,企业增值税税负越轻。城市维护建设税和教育费附加是以纳税人实际交纳的增值税、消费税和营业税三税为税基计算的,由于增值税税负大大减轻,企业承担的城市维护建设税和教育费附加也因此减轻。
　　
　　参考文献:
　　[1]财政部、国家税务总局.增值税暂行条例实施细则.2008.12
　　[2]高东芳:增值税转型前后固定资产会计处理比较.财会通讯(综合).2010.06
　　[3]邓敏:增值税转型对企业会计的影响. 财会通讯(综合) . 2010.06

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