浅谈医院全成本核算

来源:用户上传      作者: 刘欣

　　摘 要：随着医药卫生体制改革的深化及公立医院改革试点工作的稳步推进，公立医院的收入构成和经济补偿机制都将产生重大变化，因此公立医院在坚持维护公益性和社会效益原则的同时，也要强化经营意识，特别是要加快实行全成本核算。文章认为应着力加强以下几方面工作：在会计核算中增设成本核算会计科目，把四级分摊的过程在会计核算中体现出来；会计核算管理费用分摊按全成本核算管理费用分摊数据做账务处理，使成本核算与会计核算结果保持一致；将后勤服务部门并入管理类科室，将后勤服务间接成本与管理费一起分摊；在各临床医疗科室增设耗材二级库，采用以存定销的方法确定科室每月耗材消耗量，真实反映各科室每月的实际耗材消耗成本。
　　关键词：医院 全成本 核算
　　 中图分类号:F230 文献标识码:A
　　文章编号:1004-4914（2011）08-166-02
　　
　　当前，随着医药卫生体制改革的深化，公立医院改革试点工作正稳步推进。改革的总体思路是推进医药分开，改变以药补医机制，合理调整医药价格，逐步取消药品加成政策，逐步将公立医院补偿由服务收费、药品加成收入和政府补助三个渠道改为服务收费和政府补助两个渠道。
　　在这样的大背景下，公立医院的收入构成和经济补偿机制都将产生重大变化，只有加强成本管理，提升经营效益，才能提升医院的自我发展能力和可持续发展能力，从根本上减轻财政的负担。因此，公立医院在坚持维护公益性和社会效益原则的同时,要更加强化经营意识，特别是要加快实行全成本核算，不断增强医院的精细化管理水平，提高经营效益，走优质、高效、低耗的可持续健康发展之路。笔者结合工作实践，就医院全成本核算工作提出以下一些看法。
　　一、医院实行全成本核算的作用和意义
　　成本核算是一种如实反映生产经营过程中各种耗费的管理方法,旨在对资源的利用和效益指标进行综合合理评价。公立医院虽然是非营利性医疗机构，但也要考虑到自身的生存发展，应在坚持社会效益的前提下努力增收节支,用合理可控的成本提供更加优质的服务,在提高劳动效率的基础上努力取得良好的经营效益。
　　全成本核算作为一项医院内部的经济管理活动，有别于以往由医院自行开展的科室成本核算，在医院财务管理中具有重要的作用与意义。既有利于优化人、财、物的配置，提高资源利用效率，促使职工自觉增收节支,堵漏挖潜,提高医护人员劳动效率,增强医疗服务质量意识，也有利于医院作出科学的成本决策，降低成本开支，推动医院整体良性运转，积累医院发展资金，还有利于为国家理顺医院价格关系，制订医疗付费标准，合理补偿卫生消耗提供依据，促进社会效益和经济效益的提高。
　　二、医院全成本核算的概念及方法步骤
　　我国医院成本核算与企业成本核算既有联系，又有区别。医院成本核算借鉴了企业成本会计方法，以“权责发生制”为原则，将医院医疗服务过程中发生的全部费用按照企业成本核算模式进行全面核算，但在具体核算过程中，由于医院并不生产制造具体的产品，因而成本核算的对象主要是为患者医疗服务的成本，即医疗成本和药品成本，这与生产企业的成本核算又有较大的区别。
　　目前，根据卫生部要求，大部分公立医院已经开始实行科室全成本核算。科室全成本核算是以医院内部各部门、科室作为成本核算对象，即医院中的各核算单位都要进行成本核算。各级各类科室以现行医院会计科目核算为基础，把一定时期内发生的医疗服务费用分别按各项收入进行归集、汇总、分配，把实际发生的全部成本要素进行记录、汇集、计算、分析和评价，收入成本都要归集分配到能反映最终医疗成果的门诊和临床各相关科室上。所以全成本核算是一种完全成本核算的方法，体现的是各类科室的全成本。
　　以我院为例，2005年初我院按照北京市卫生局要求建立了以科室全成本核算为基础的经营分析评价体系。为科学准确地对成本予以归集和分摊，我院在借鉴前期试点医院经验的基础上，结合自身的经营管理特点，重新确定了核算单元，规范了成本核算的基础工作和业务流程，推行了“四级分摊”法。该方法的核心在于将医院所有科室按照其业务和管理属性的不同划分为管理类、医辅类、医技类、科研教学类、直接医疗类五大类科室。第一步先将直接成本直接计入到各科室；第二步将其余不能够直接计入科室的当期成本作为全院的公共成本，按人员比例、面积比例、服务当量等进行第一次分摊；第三步根据管理类科室按各科室人数分摊、医疗辅助科室按工作量分摊、医疗技术科室按收支配比分摊的原则，进行二到四级分摊，将成本归集到最末级的直接医疗科室上，最终完成全院医疗总成本分摊工作。
　　综上，总成本和分项成本之间的关系可以归结为：全院医疗总成本＝直接医疗科室成本+科研教学科室成本。也可按下式反映：全院医疗总成本＝门诊总成本+住院总成本+科研教学科室成本。
　　三、全成本核算的实施现状及效果
　　医院全成本核算，是医院会计核算体系的有益补充，实施以来取得了多方面的显著成效。首先，全成本核算的数据充分披露了各科室成本、收入、结余的情况，并应用本、量、利等分析方法对所有科室作出分析和判断，能够深入分析全院各科室的成本状况，为医院管理层提供了更准确的科室和项目盈亏情况,提高了决策的科学化水平。其次，通过全成本核算工作，职工利益与科室经济效益紧密挂钩，促使科室领导和职工自觉加强经营管理、努力节约开支、合理利用资源。科室人员由被动执行经济管理制度变为主动遵守经济管理制度，由过去的成本核算与我无关到现在的直接参与成本管理。各科室控制成本的积极性和主动性增强，改变了原来只能在会计核算后由医院管理层事后控制的被动局面，形成了全员关心成本控制、全员参与成本控制的良好局面。第三，通过全成本核算可以看到不同的医疗耗费对医院有不同的贡献，从而促进各项收费结构更加合理，减少和避免乱开药、乱检查等问题，有效降低医疗成本，减轻患者经济负担，为患者提供质优价廉的医疗服务。
　　总之，通过全成本核算，有效降低了成本支出，合理配置了医疗资源，医院的核心竞争力得到了实质性的提高，运营质量得到明显好转，各科室人员工作的积极性得到充分调动，医院的社会效益和经济效益同步快速增长，实现了低耗高效、和谐发展。
　　但我们也应看到，我国现行会计准则和医院财务会计制度对医院成本核算的原则和方法并无具体和明确规定，没有完整的成本核算科目及报表体系，成本核算的账务处理和报表内容各行其是，成本核算与会计核算各自独立和相互脱节，不能满足全成本核算的要求；管理费用如何合理分摊也一直困扰着医院管理者和财务工作者；医疗辅助类科室中的后勤服务科室定位也值得商榷；在科级成本核算中，科室管理者对成本、费用认识不够，导致科室在确认费用归属方面不规范，成本费用分摊的随意性大，涉及的人为因素多，影响了全成本数据的真实性。
　　四、对医院全成本核算的意见及建议
　　根据目前成本核算工作的现状，建议作出如下调整：
　　一是推动核算体系对接。全成本核算是财务会计工作的一部分，不应在会计核算体系外运行。规范的医院成本会计制度是进行成本核算的基础，不仅有利于确定医院成本核算的内容和目标，而且能使医院的经济管理更上一个台阶。医疗成本核算应遵循卫生部、财政部共同颁发的《医院财务制度》和《医院会计制度》，应与医院会计核算相一致，实现有机对接，在会计核算方法、会计科目设置和核算原则上应保持一致，做到数据来源相同、产出结果一致，实现成本核算与会计核算一体化管理，才能更好地发挥成本核算的作用。

　　以我院为例，由于目前尚未设立成本核算会计科目，因而四级分摊的过程没有在会计核算中反映，这样就造成虽然医疗总成本保持一致，但会计核算分摊后的医疗支出、药品支出与成本核算分摊后的医疗支出、药品支出不一致。因此，建议在会计核算中增设成本核算会计科目，把四级分摊的过程在会计核算中体现出来，使以财务会计核算为核心的成本核算工作更加标准化、规范化，更真实地反映医院总成本，更合理地为经济补偿机制提供依据。
　　二是合理分摊管理费用。在管理费用的分摊方面，会计核算中规定管理费用分配按人员比例分配。而在成本核算中仅用这种方法分配显然不能反映成本对象受益情况，因此采用多种不同的分配方法，如可按面积分配，可按工时分配，可按工作量分配等等，以便更好地体现成本的合理性和真实性。如果会计核算能够把四级分摊的过程体现出来，会计核算管理费用分摊按全成本核算管理费用分摊数据做账务处理，就可以实现财务会计和责任会计双轨制的并轨，使成本核算与会计核算结果保持一致，医院财务管理工作得到进一步的规范和提高。
　　三是科学进行部门分类。医疗辅助类科室是指服务于直接医疗科室和医技科室，为其提供动力、生产、加工及辅助服务、业务的科室。但其中的后勤服务部门不仅为临床、医技部门服务，而且为其他医辅、行政科室和医院公共部分服务。所以这些科室的工作属性更接近于管理类科室，是属于为全院业务进行服务的。因此建议将后勤服务部门并入管理类科室，改名为管理及后勤服务类科室，将后勤服务间接成本纳入医院的管理费用，向医疗辅助类科室、医疗技术类科室、直接医疗科室和科研教学类科室进行二级分摊。
　　四是减少人为因素影响。在科级成本核算中，应加强科室领导者对成本费用的认识，建立对成本费用确认的监管制度，减少人为因素对成本费用确认的影响。我院目前各科室耗材成本按照各科室从医院物资设备处当月领用数为准，未遵循权责发生制原则。各科室在月末均有库存，这就容易造成收支不配比，也为各科室人为调整当月成本数据埋下隐患。
　　建议在各临床医疗科室增设耗材二级库，各科室每月将从物资设备处领用的耗材计入科室二级库，月末进行盘点，将库存额上报物资设备处，物资设备处采用以存定销的方法确定科室每月耗材消耗量，财务处据以确定各科室耗材成本额，物资设备处每月抽查各科室实际库存情况。这样就能够真实反映各科室每月的实际耗材消耗成本，有利于更好地对科室情况进行掌握、分析和判断，从而更合理地进行科室经营决策。
　　总之，医院作为一个相对独立的经济实体，其经营运作不仅需要人、财、物等物质和技术的保障，同时，还需要与之相适应的科学经营制度和管理手段。搞好全成本核算工作，是市场经济条件下医院管理的核心和关键，只有从基础性工作做起，充分发挥全成本核算的作用，以点带面提高成本管理水平，加强医院内部管理，医院对医疗服务过程中人力、财力和物力进行控制，合理配置有限卫生资源，坚持经济效益和社会效益的统一，才能增强医院自身的竞争力，实现医院的健康、可持续发展。医院管理者应当重视、了解和研究成本核算的发展趋势，制订适合本单位实际情况的成本管理计划和控制措施，不断完善、优化成本核算管理体系，全面提高医院的管理水平。
　　
　　参考文献：
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　　2.赵保群.加强医院成本核算促进医院经济管理.医药论坛，2008(17)
　　3.谢娟,何钦成.我国医院成本核算的研究现况及发展趋势.中国卫生经济，2009(6)
　　4.鲍学曾.医院财务会计.中国财政经济出版社，2005
　　5.陈有孝，亢泽峰，褚以德.现代医院全成本核算.人民卫生出版社，2009
　　（作者单位：首都医科大学附属北京世纪坛医院 北京 100000）
　　（责编：贾伟）

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