浅析修订无形资产准则的现实意义

来源:用户上传      作者: 莫红梅

　　【摘要】2006年2月我国财政部发布了新企业会计准则体系，包括1项基本会计准则和38项具体会计准则，在本次修订的会计准则中，无形资产准则内容变化较大。本文通过阐述无形资产准则修订的主要内容及其对企业财务状况的直接影响，探讨无形资产准则修订的现实意义。
　　
　　2006年2月我国财政部发布的新企业会计准则体系中，《企业会计准则第6号――无形资产》（以下简称新准则）与2001年1月发布的《企业会计准则――无形资产》（以下简称旧准则）相比变化较大。本次无形资产准则的修订，改变了旧准则存在的诸多不足，使无形资产的确认、计量更趋合理，对企业的发展具有重要的现实意义。
　　
　　一、新无形资产准则修订的主要内容
　　
　　（一）对企业内部研究开发费用的会计处理进行了修订
　　新准则规定，企业内部研究开发项目的支出，应当区分为研究阶段支出和开发阶段支出。研究阶段支出应于发生时计入当期损益，开发阶段符合确认条件的开发支出确认为无形资产，即新准则对研究开发费用的费用化进行了修订。研究费用依然是费用化处理，进入开发程序后，对开发过程中发生的费用如果符合相关条件的，就可以资本化，改变了旧准则研究、开发费用一律费用化的规定。
　　
　　（二）新准则改变了投资者投入无形资产入账价值的确认规定
　　新准则规定，投资者投入无形资产的成本，应按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。
　　与旧准则相比，新准则取消了“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值”的规定，强调了投资双方确认的价值依据必须是合同或协议，并强调合同价或协议价必须公允。
　　
　　（三）新准则增加了不确定使用寿命无形资产会计处理的规定
　　在旧准则中，只规定了有限使用寿命无形资产的会计处理，而新准则增加了不确定使用寿命无形资产会计处理规定。新准则规定，企业应当于取得无形资产时分析判断其使用寿命，将无形资产分为使用寿命有限、使用寿命不确定的两类，对无法预见无形资产为企业带来经济利益期限的，应当视为使用寿命不确定的无形资产。对使用寿命不确定的无形资产不应摊销，只计提减值。
　　
　　（四）有限使用寿命无形资产摊销的改变
　　1.新准则提出了确认预计净残值的标准，而旧准则没有这一标准
　　新准则规定，有限使用寿命的无形资产，其残值应当视为零，但以下情况除外：（1）有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时购买该无形资产；（2）可以根据活跃市场得到预计残值信息，并且该市场在无形资产使用结束时很可能存在。
　　2.摊销方法的改变
　　新准则规定，企业无形资产摊销方法，应当反映与该项无形资产有关的经济利益的预期实现方式，这些方法可能包括直线法、递减余额法、生产总量法等等。对无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。与旧准则相比，新准则改变了一律分期平均摊销的做法。
　　3.摊销确认的改变
　　新准则规定，无形资产的摊销金额一般应确认当期损益，计入管理费用。当某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可计入产品或其他资产成本。
　　与旧准则相比，新准则改变了无形资产的摊销金额一律计入管理费用的会计处理方法。
　　
　　（五）新准则明确规定无形资产减值损失不可转回
　　新准则规定，无形资产的减值应当根据《企业会计准则第8号――资产减值》有关规定处理，即资产减值损失一经确认，在以后期间不得转回，改变了旧准则中关于无形资产发生减值的迹象全部或部分消失，企业可将以前年度已确认的减值损失予以全部或部分转回的做法。
　　
　　（六）引入公允价值的计量属性
　　新准则规定，企业通过非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，应当分别按照《企业会计准则第7号――非货币性资产交换》、《企业会计准则第12号――债务重组》、《企业会计准则第16号――政府补助》和《企业会计准则第20号――企业合并》确定。根据以上准则规定，企业取得的无形资产的入账成本应以取得无形资产的公允价值确定。引入公允价值的计量属性改变了旧准则以换出或取得资产的账面价值作为计价基础的规定。
　　
　　二、执行新准则对企业财务状况的直接影响
　　
　　本次无形资产准则变动较大，执行新准则后将对企业财务状况产生较大的影响，主要包括：
　　（一）取消旧准则“企业为首次发行股票而接受投资者投入的无形资产，应以该无形资产在投资方的账面价值作为入账价值”的规定，企业可按照投资双方约定的价格作为入账价值，可增加接受投资企业的资产和权益。
　　（二）初始计量中对符合条件的企业内部开发费用允许资本化的会计处理方法，一方面可以增加开发企业资产的价值，另一方面可增加企业开发当期的利润，同时结合2006年2月发布的《国家中长期科学和技术发展规划纲要》若干配套政策中有关税收优惠政策，即允许企业按当年实际发生的技术开发费用的150%抵扣当年应纳税所得额。可直接减少投资企业投资当年的应交所得税，减少企业当年的现金流出。
　　例：某企业年获利能力为200万元，某年投入技术开发费用为100万元（假设开发费用符合资本化条件），现分别按新、旧准则的会计处理方法分析其对企业财务状况的影响。（如表1）
　　
　　（三）对有限使用寿命无形资产摊销的改变以及增加有关不确定使用寿命的无形资产不摊销而采用减值测试会计处理办法，可能改变企业的资产和损益状况。
　　（四）引入公允价值的计量属性，可增加企业资产的价值，使企业无形资产的账面价值更接近市场价值。
　　
　　三、修订无形资产准则的现实意义
　　
　　加入WTO以后，我国企业面临着日趋激烈的竞争环境，企业要想在全球竞争中生存、发展并获得最大的利益，就必须努力培育并不断增强企业的核心竞争力，无形资产是企业核心竞争力的重要组成部分。因此，如何使企业无形资产显性化并恰当地揭示和披露其存量及动态变化，对企业的发展起着举足轻重的作用。本次无形资产准则的修订，改变了旧准则存在的诸多不足，使无形资产的确认、计量更趋合理，具有重要的现实意义，主要表现在以下方面。
　　
　　（一）可使企业所反映的会计信息资料更真实、完整，相关性更强，有利于信息使用者的判断决策
　　与旧准则相比，新准则对无形资产的确认、初始计量、后续计量都作了较大的改动，既实现了与国际会计准则的基本趋同，又充分考虑了我国现实的市场经济环境，确认、计量更趋合理。如新会计准则对符合条件的开发费用允许资本化，一方面扩大了无形资产的会计核算范围，可使大量企业自行开发的无形资产纳入会计账户核算体系，另一方面可比较完整的反映企业无形资产的取得成本；对企业接受投资取得的无形资产按投资双方约定的价值入账，以及对通过非货币性资产交换、债务重组、政府补助和企业合并取得的无形资产的成本，引入公允价值的计量属性，可使企业所反映无形资产的价值更接近市场价值；增加有关不确定使用寿命的无形资产的会计处理，明确规定此类无形资产不再采用摊销的办法，而采用减值测试，可以及时将不符合资产定义的无形资产通过计提减值准备进行处理，以达到维护资产质量的谨慎性原则的要求；对某项无形资产包含的经济利益通过所生产的产品或其他资产实现的，无形资产的摊销金额可计入产品或其他资产成本，可使企业产品成本资料更真实完整。执行新会计准则后，企业所提供的会计信息资料将更加真实、完整，可靠性及相关性更强，有利于会计信息使用者获得更加准确的企业信息，并据此做出正确的投资决策。企业信息资料的充分披露，可以极大降低投资者了解企业的成本，提高企业的融资能力。

　　
　　（二）可激发企业的科技创新热情，不断优化企业的资产结构，增强企业的竞争能力
　　随着市场经济的不断以展，经济的日益全球化，企业间的竞争已逐步演变为知识产权的竞争，谁拥有的知识产权较多，谁就占居竞争的优势。因此，企业要想在竞争中立于不败之地，则必须加大无形资产的投资开发力度。然而，现实的矛盾却往往使企业不愿意进行创新项目的投入，主要表现在：对普通企业特别是国有企业而言，目前产权所有者考核经营者业绩的主要指标之一是利润，而按旧准则的会计处理方式，企业自行开发新项目的支出应在支出当期全部计入损益。由于一个创新项目的完成往往需要经历长时间及大量的资金投入，这样必然造成企业开发当期利润大幅减少，经营者迫于利润指标的压力，只能顾及眼前利益放弃企业的长远规划；对上市公司而言，投资者更关注企业的每股盈余，当企业投入大量的开发经费时，同样会使当期利润大幅减少，从而引起每股盈余下滑。每股盈余下滑可能导致的直接后果是企业股价大跌，进而出现再融资困难。面对如此大的投资风险，投资者经过权衡利弊，往往会放弃投资开发新项目的计划。
　　新准则允许开发费用资本化，然后根据经济利益的预期实现方式在以后的使用年限内摊销，将大大降低创新投入对当期利润的冲击，减轻管理者在开发阶段的利润指标压力，同时结合2006年2月发布的《国家中长期科学和技术发展规划纲要》若干配套政策中有关税收优惠政策，可以极大提高企业在创新开发投入上的热情，促使企业不断开发新产品、新工艺和新技术，增强技术创新能力，使企业逐步步入良性发展轨道，提高价值水平，增强竞争能力。
　　
　　（三）有利于增强企业管理者的知识产权保护意识，避免无形资产流失给企业造成巨大的经济损失
　　长期以来，由于会计制度的缺陷，企业自行开发的无形资产往往被排除在正常的会计核算之外或被低估价值，从而使现有的财务报表无法反映真实的财务状况和企业的盈利能力。企业在改制或合并（吸收合并）等产权交易过程中，往往忽视该类无形资产的价值量化，导致漏评、低估或因账面价值过小而根本不进行评估，产权出让企业特别是以研发为主或投入了大量研发费用并取得知识产权的企业很可能因此受到巨大的损失，而接收方却可能因此占很大便宜。
　　新准则对符合条件的开发费用允许资本化，对企业接受投资取得的无形资产，可以按照投资双方约定的价值入账，可使企业大量自行开发的无形资产纳入正常的会计核算范围，使被隐藏的知识产权价值真实的表现出来，这样，有利于企业管理者增强知识产权的保护意识，避免在产权交易过程中因无形资产流失而给企业造成巨大的经济损失。新准则的出台特别有利于维护我国科技企业投资者的整体利益，避免由于企业价值被低估产生的交易成本或损失。
　　
　　（四）有利于减少对外贸易损失，促进国际间的贸易与投资活动
　　加入WTO以来，我国对外贸易迅猛发展，国际间投资活动异常活跃，目前，欧盟各国、美国等已成为我国产品的主要出口国。然而，伴随着对外贸易的不断发展，我国遭遇的反倾销诉讼也不断增多。据统计，2005年欧盟对我国提起的反倾销诉讼多达600起，而在进行反倾销调查中，由于我国会计准则与国际会计准则不同，导致面临反倾销诉讼企业提供的会计成本资料不能得到调查机构的认可，最后调查组往往依据韩国、日本等经济比较发达的亚洲国家的成本资料来认定倾销的成立与否，在这些反倾销诉讼中，大多以我国企业倾销成立告终，给我国对外贸易造成了巨大的损失。
　　修订后的无形资产准则除了企业合并中无形资产确认及无形资产减值损失不得转回等方面与国际准则不同外，已实现与国际会计准则的基本趋同。新准则与国际会计准则的趋同有利于消除国家之间理解会计政策与会计信息的隔阂，使我国企业的会计数据被普遍接受，从而减少反倾销诉讼带来的损失。同时，可以提升我国上市企业的价值，增强我国企业与国外企业会计信息的可比性，使境外投资者更深入地了解我国企业的财务状况，从而有利于企业境外融资，促进国际间的贸易与投资活动。
　　本次无形资产准则的修订，进一步完善了我国会计准则体系。新无形资产准则的执行，对企业会计核算体系以及企业的发展都将产生重要的影响。

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