浅谈交易性金融资产与可供出售金融资产会计处理

来源:用户上传      作者: 李秀丽　唐　磊

　　《企业会计准则第22号――金融工具的确认和计量》(以下简称“新准则”)对金融资产的定义和处理均与以往有所不同。2007年4月财政部会计准则实施问题专家工作组发表指导意见对交易性金融资产和可供出售金融资产的会计处理问题作了进一步说明，本文根据这一指导意见对相关问题进行了探讨并给出具体会计处理。
　　
　　一、交易性金融资产的会计处理
　　
　　交易性金融资产主要指企业为近期内出售而持有的金融资产，包括企业以赚取差价为目的，从二级市场购入的股票、债券和基金等。其会计处理主要包括：(1)初始成本的确认，因交易性金融资产在活跃的市场上有报价且持有期限较短，应当按照公允价值计量；(2)交易费用直接计入当期损益；(3)公允价值变动计入当期损益；(4)持有期间的收益计入投资收益；(5)在期末结转损益之前将交易性金融资产出售的，应将计人“公允价值变动损益”科目的数额转入“投资收益”；在期末未出售的交易性金融资产因公允价值变动而计入“公允价值变动损益”的数额要作为利润表项目列示，表示本期交易性金融资产公允价值变动损益。
　　[例1]2007年11月15日，M公司从二级市场购入K公司发行的股票100000股，每股价格10.3元，其中含已宣告但尚末发放的股利0.3元，另支付交易费用1000元。11月20日收到现金股利，12月31日该股票公允价值为每股12元。如果M公司持有该股票的目的为短期获利性质，则将该股票划分为交易性金融资产，会计处理如下。
　　(1)2007年11月15日购入股票
　　借：交易性金融资产――成本　1000000
　　应收股利　30000
　　投资收益　1000
　　贷：银行存款　1031000
　　(2)11月20日收到现金股利
　　借：银行存款　30000
　　贷：应收股利　30000
　　(3)12月31日确认收益
　　借：交易性金融资产――公允价值变动　200000
　　贷：公允价值变动损益　200000
　　12月末结转损益类科目时，将公允价值变动转入本年利润，因交易性金融资产公允价值变动本期实现收益200000。
　　(4)如果该股票2008年6月30尚末售出，此时市场价格为每股8元，则
　　借：公允价值变动损益　400000
　　贷：交易性金融资产――公允价值变动　400000
　　(5)如果该股票于2008年7月2日售出，售价为9元，则
　　借：银行存款　900000
　　交易性金融资产――公允价值变动 200000
　　投资收益　300000
　　贷：交易性金融资产――成本　1000000
　　公允价值变动损益　400000
　　该交易性金融资产在出售时将本年度计入公允价值变动的部分结转入投资收益，而不必考虑上年度已转入本年利润的数额。
　　
　　二、可供出售金融资产的会计处理
　　
　　可供出售金融资产包括企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等，没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资等金融资产的，可以归为此类。相对于交易性金融资产而言，可供出售金融资产的持有意图不明确，其业务处理也与交易性金融资产有很大不同：(1)可供出售金融资产在初始确认时，应按其公允价值及交易费用之和入账。(2)公允价值变动计入所有者权益，如可供出售金融资产的公允价值发生非暂时性下跌，应当将原计入所有者权益的公允价值下降形成的累计损失一并转出计入当期损益。(3)可供出售金融资产持有期间实现的利息或现金股利，也应计入当期损益。
　　[例2]沿用上例，M公司持有该股票不以短期获利为主要目的，则将该股票划分为可出售金融资产，其会计处理如下。
　　(1)2007年11月15购入股票
　　借：可供出售金融资产――成本　1001000
　　应收股利
　　30000
　　贷：银行存款　1031000
　　(2)11月20日收到现金股利
　　借：银行存款　30000
　　贷：应收股利　30000
　　(3)12月31日股票价格为12元，确认公允价值变动；
　　借：可供出售金融资产――公允价值变动 199000
　　贷：资本公积一其他资本公积　199000
　　12月末可供出售金融资产的公允价值变动并不计入损益，因此不会影响本期利润。
　　(4)2008年6月30此股票的公允价值为每股8元，此时应区分是暂时性下跌，还是永久性减值作不同会计处理。若为暂时性下跌，则可供出售金融资产公允价值变动损益不计入当期损益，而应计入资本公积。
　　借：资本公积――其他资本公积　400000
　　贷：可供出售金融资产――公允价值变动　400000
　　若为永久性减值，则需将原计入资本公积的公允价值变动一并转出，计人当期损益。
　　借：资产减值损失　201000
　　资本公积――其他资本公积　199000
　　贷：可供出售金融资产――公允价值变动　400000
　　(5)如果该股票于2008年7月2日售出，每股售价为9元，应区分是暂时性下跌，还是永久性减值作不同会计处理。若股票公允价值下跌时出售，在作为暂时性下跌处理的情况下，会计处理如下。
　　借：银行存款　900000
　　可供出售金融资产――公允价值变动　201000
　　投资收益　101000
　　贷：可供出售金融资产――成本　1001000
　　资本公积――其他资本公积　201000
　　若股票公允价值下跌时出售，作为永久性减值处理的情况下，会计处理如下。
　　借：银行存款　900000
　　可供出售金融资产――公允价值变动 201000
　　贷：可供出售金融资产――成本　1001000
　　投资收益　100000同时，资产当期计入资产减值的损失要转入投资收益，即借记“投资收益”，贷记“资产减值损失”，才能将此项损失在利润表上清楚的反映。
　　
　　(编辑　李文婷)

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