同一控制与非同一控制下企业合并案例研究

来源:用户上传      作者:

　　摘 要：中国企业会计准则规定企业合并分同一控制企业合并和非同一控制企业合并。同一控制下企业合并以合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为長期股权投资的初始投资成本，非同一控制下企业合并购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量。国际会计准则不区分同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并，我国企业会计准则独创的同一控制下企业合并的操作方法得到了国际上的认可。
　　关键词：企业合并 同一控制 非同一控制
　　企业合并，是指将两个或者两个以上单独的企业合并形成一个报告主体的交易或事项。企业合并分为同一控制下的企业合并和非同一控制下的企业合并。
　　一、国内同一控制下企业合并
　　（一）概念及特征
　　参与合并的企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，为同一控制下的企业合并。
　　“合并方以支付现金、非现金资产或承担债务方式作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。长期股权投资初始投资成本与支付的现金、转让的非现金资产以及所承担债务账面价值之间的差额，应当调整资本公积;资本公积不足冲减的，调整留存收益（包含盈余公积和利润分配—未分配利润）。合并方以发行权益性证券作为合并对价的，应当在合并日按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中的账面价值的份额作为长期股权投资的初始投资成本。按照发行股份的面值总额作为股本，长期股权投资初始投资成本与所发行股份面值总额之间的差额，应当调整资本公积;资本公积不足冲减的，调整留存收益。”
　　合并前，甲企业为A企业和B企业的母公司，对A企业和B企业实施控制。合并日，A企业通过购买甲企业所持有B企业的股份，对B企业形成控制。则A对B的合并称之为同一控制下的企业合并。
　　（二）案例分析
　　例子：A公司和B公司同为甲公司的子公司，2019年10月1日，A公司以银行存款1200万元取得B公司100%的股权，并于当日起对B公司实施控制，合并后B公司维持其独立法人地位继续经营。合并日，B企业净资产的账面价值为1000万元，其中资本公积100万元，盈余公积10万元。两个公司在企业合并前采用相同的企业会计政策。A公司在合并日的账务处理为：
　　借：长期股权投资 1000
　　资本公积 100
　　盈余公积 10
　　利润分配—未分配利润 90
　　贷：银行存款 1200
　　二、国内非同一控制下企业合并
　　（一）概念及特征
　　参与合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最终控制的，为非同一控制下的企业合并。
　　“购买方在购买日对作为企业合并对价付出的资产、发生或承担的负债应当按照公允价值计量，公允价值与其账面价值的差额，计入当期损益。购买方对合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，应当确认为商誉。购买方对合并成本小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额，经复核后合并成本仍小于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的，其差额应当计入当期损益（营业外收入）。”
　　合并前，甲企业为A企业母公司，对A企业实施控制。乙企业为B企业的母公司，对B企业实施控制，且甲企业和乙企业之间不存在任何关联方关系。购买日，甲企业通过购买乙企业所持有B企业的股份，对B企业形成控制。则甲对B的合并称之为非同一控制下的企业合并。
　　（二）案例分析
　　例1：A公司和B公司为两个互不关联的独立企业，合并之前不存在任何关联方关系。2019年10月1日，A公司以银行存款1200万元取得B公司100%的股权，并于当日起对B公司实施控制，合并后B公司维持其独立法人地位继续经营。购买日，B企业净资产的公允价值为1000万元。两个公司在企业合并前采用相同的企业会计政策。A公司在购买日的账务处理为：
　　借：长期股权投资 1200
　　贷：银行存款 1200
　　（注：其中长期股权投资账面价值1200万元与B企业净资产账面价值1000万元之间的差额200万元为商誉）
　　例2：A公司和B公司为两个互不关联的独立企业，合并之前不存在任何关联方关系。2019年10月1日，A公司以银行存款900万元取得B公司100%的股权，并于当日起对B公司实施控制，合并后B公司维持其独立法人地位继续经营。购买日，B企业净资产的账面价值为1000万元。两个公司在企业合并前采用相同的企业会计政策。A公司在购买日的账务处理为：
　　借：长期股权投资 1000
　　贷：银行存款 900
　　营业外收入 100
　　三、国际企业合并及发展方向
　　（一）国际企业合并方法
　　国际会计准则不区分同一控制下企业合并和非同一控制下企业合并。一项购买应按其成本进行核算，该成本即为所支付的现金或现金等价物的金额，或是在交易发生日，购买方为了取得对其他企业净资产的控制权而支付的其他购买价款的公允价值，加上任何可直接归属于该项购买的费用。
　　（二）发展方向
　　中国的市场经济是同社会主义制度相结合的，在我国以公有制为主导的经济体制下，市场化程度尚不高，公允价值估值体系尚不完善。同一控制下企业合并有可能出现根据人为需要调高公允价值或调低公允价值的情况，易诱发利润操作，并不能客观反映企业价值。所以，我国企业会计准则创造了同一控制下企业合并按照被合并方所有者权益在最终控制方合并财务报表中账面价值的份额作为长期股权投资初始投资成本的方法，这样就避免了人为调节利润，粉饰会计报表的可能。我国的这一独创做法得到了国际上的认可。未来，国际上也可能借鉴我国企业合并的这一做法。
　　作者简介
　　刘欣（1987—），女，中国民用航空飞行学院助理会计师，硕士研究生，从事高校后勤财务管理研究。
转载注明来源:https://www.xzbu.com/1/view-15174731.htm