新政府会计制度背景下高校内控体系建设初探
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摘 要：新政府会计制度重磅落地，对于行政事业单位管理提出了更高的要求。新政府会计制度背景下高校内控体系建设对的必要性表现在为会计要素准确核算提供了保证，对政府会计报表的编制起到积极的作用。高校内控体系建设具有自身特点，本文通过文献分析等方法，总结分析存在的问题，这些问题在一定程度上阻碍了新政府会计制度的实施。基于此，本文提出了政府会计改革背景下加强高校内控体系建设，即以行政事业单位内部控制规范和新政府会计制度为指导，营造领导重视、多部门协作、全员积极参与的内控环境，建立风险评估机制，优化和精细化控制活动，强化信息沟通和交流，完善监督机评估制。
关键词：政府会计制度;内部控制;高校
随着我国经济的快速发展，原有的建立在收付实现制基础上的政府会计制度暴露出越来越多的问题，如不利于资产的管理、看不到隐形负债、不能准确计量成本、会计信息不具备可比性等等，原有的政府会计制度已经无法适应财政体制改革、政府绩效评价等的需要。财政部借鉴英美等发达国家政府会计改革的经验，从2015年开始陆续发布了《政府会计准则――基本准则》和存货、投资、固定资产等6项政府会计具体准则，2017年印发了《政府会计制度――行政事业单位会计科目和报表》，要求行政事业单位自2019年起执行。
新政府会计制度统一规范了行政事业单位会计准则和会计制度，建立了权责发生制的会计基础，构建了财务会计和预算会计双重功能的会计核算模式。政府会计改革是一项重要的制度改革，对行政事业单位管理提出了更高的要求。行政事业单位要从多方面发力，稳步推进政府会计制度改革。
一、新政府会计制度背景下高校内部控制体系建设的必要性
加强高校内部控制建设为推动政府会计改革提供了助力，加快政府会计改革的实施步伐。
1.内部控制体系建设为新政府会计要素准确核算提供了保证
新政府会计制度规定单位会计要素包括资产、负债、净资产、收入、费用、预算收入、预算支出和预算结余等八要素。前五项属于财务会计要素，后三项属于预算会计要素。高校业务层面内部控制主要包括预算业务控制、收支业务控制、政府采购控制、资产管理控制、建设项目控制和合同控制六个层面，其中预算业务控制是主线，收支业务控制是核心，二者贯穿于政府采购、资产管理、建设项目和合同管理的全过程。
高校业务层面内部控制模块与新政府会计制度的会计要素之间存在密切的关系，如图1。通过加强对资产、收入、支出、合同等经济活动的内部控制，为新政府会计制度会计要素的准确核算提供了保证。
2.内部控制体系建设对编制高校会计报表产生积极作用
新政府会计制度要求编制真实完整的财务会计报表和预算会计报表。财务会计报表包括资产负债表、收入费用表、净资产变动表等;预算会计报表包括预算收入支出表、预算结转结余变动表和财政拨款预算收入支出表等。也就是说，高校会计报表是对高校财务运行情况的整体反映，而内控建设与实施情况直接影响着学校治理水平，影响着学校财务运转情况，从而影响会计信息和会计报表的真实性、准确性和完整性。所以，加强内部控制建设，通过制定相应制度、细化业务流程、设计具体控制措施，强化会计信息报表生成的事前和事中的过程控制，从而保证学校按照政府会计准则编制的财务报表具有很强的信度和效度。
综上，加强行高校的内部控制建设是新政府会计制度有效实施的重要保证。
二、高校内控体系建设存在的问题
高校是行政事业单位的重要分类，承载着教书育人、科學研究、学科建设等社会职能，经济业务比较复杂，其内部控制具有流程化、适应性等突出特点。笔者在中国知网（精品期刊典藏卷），以“内部控制、内控”为关键词，分别与“高校”“高等学校”进行组合检索，时间从2014年到2019年4月，共搜集文献为116篇，剔除对国外内控建设、图书馆内控、一卡通内控、合同管理、资产管理等研究57篇，有效文献为59篇。本文对文献内容逐一分析，从控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通和评价监督五个相互关联的要素，对高校内控体系建设情况进行分析。
1.控制环境方面
（1）学校领导对内控的重要性认识不足。高校领导的精力主要集中到教学、科研、学科建设等方面，对内控建设重视不够，一般把内控制度建设作为财务部门的职责，对于内控制度的建设、执行、考核都没有相应的管理体系。林丽（2017）等34篇文献的研究都提到了内控建设中高校领导意识不足问题。由于校领导层面内控意识不足，相关部门没有形成长期共同参与内控制度建设的共识，导致部分业务内部控制建设比较薄弱。
（2）组织结构不合理。高校一般采取由相关部门人员组成内部控制工作建设小组，常青（2016）等以江苏137所高校为样本，通过抽样调查的方法得出结论：高校没有新设内部控制部门。在内控体系建设过程中，相关部门主要是配合财务部门自行设计相关内控流程等，他们没有从学校宏观需求出发，着重考虑自身需求，导致内控体系建设碎片化和部门化，不够系统宏观。
（3）管理人员对内控情况了解。学校内控建设小组以外的管理人员，甚至有些重要岗位的管理人员由于没有参与内控体系建设，对内控建设的理念、原因、学校内控建设情况不是很了解，以至于在工作中没有办法很好落实。
2.风险评估方面
高校是事业单位，不以营利为主要目的，风险防范意识不足，没有组织建立学校风险评估制度。陈留平（2014）等以江苏45所高校为样本通过问卷调查的方法收集了高校内控体系建设情况数据，结果表明大概64.2%的高校会进行风险识别、梳理，其中仅有55.2%的高校会定期或不定期进行经济活动风险评估并及时对风险评估中发现的问题进行整改。
3.控制活动方面
学校的内部控制活动与经济业务活动是紧密相连的。高校存在着制度体系系统性和可操作性差、流程设计不够完整和细化等问题。 （1）制度体系不够系统、完整和细化，可操作性差。高校一般根据自身情况都建立预算、资产、采购等管理制度，形成了自己的制度体系。近5年的内控建设研究中，约61%的文献提到了制度建设存在的问题，表现为三点：一是内控制度体系科学性、系统性不够，主要是部门在制度制定时更多的考虑自身业务需求，没有从学校整体需求出发，制度建设呈现部门化现象，甚至制度之间存在矛盾等现象;二是有些业务流程没有形成制度，管理人员根据自身经验进行处理，主观性比较强;三是内控制度体系精细化程度不够，主要是一些条例政策，内容过于笼统，可操作性比较差。
（2）流程控制不够完整和细化。业务层面控制是与高校经济活动直接关联的控制，是单位内控建设的“脊柱”。文献研究表明：高校内控流程图不够系统完整，有的经济活动没有和内控建设融合建立流程控制;有些流程控制存在关键流程环节缺失的情况。常青（2016）等根据抽样的样本得出只有三成高校具有完备内部控制流程图，近五成高校内部控制流程图不全面，少数高校没有流程图的结论。
4.信息的沟通与交流方面
近5年的研究中，约68%的文献提到了内控建设中的信息化方面问题。一是高校信息化发展不均衡，有些高校在智慧校园建设的背景下加快了学校整体的信息化发展速度，信息化水平得到了很大程度的提高，但也有一部分高校由于资金、人力等各方面原因信息化建设速度缓慢，很多业务还处于人工处理的原始阶段。二是不同部门之间的信息系统无法进行数据共享和沟通，这是由于不同部门根据自身业务需求建立相应的信息系统，实现部门内数据的收集功能，由于标准不一致、口径不一致，部门之间数据不能进行共享和交流，使得学校经济活动的流程控制流于形式，无法落地。
5.评价监督方面
根据评价主体的不同，评价监督分为内部评价监督和外部评价监督。高校评价监督体制不完善，一是内部监督不到位，负责内控内部检查主要是内部审计部门，审计部门由于认识不足、人员力量淡薄、业务水平薄弱等原因对学校内控建设情况检查还流于形式;二是外部监督评价内控内容缺失：负责外部监督评价的政府财政部门、审计机关主要是对学校进行经济责任审计、工程项目审计、科研经费审计等，对内控建设和实施情况介入不足。
高校内控体系存在着诸多问题，这在一定程度上阻碍了新政府会计制度的推行。新政府会计制度的落地要求高校必须全力以赴加强内控体系建设。
三、新政府会计制度背景下加强高校内控体系建设
新政府会计制度背景下加强高校内控体系建设应以行政事业单位内部控制规范和新政府会计制度为指导，积极的内部控制环境为基础，完善的风险评估机制为依据，各种制度精细化、可操作性和经济活动流程化为主要内容，高效的信息沟通与交流为手段，有效的监督机制为抓手，学校治理水平和能力的提升为目的的完整体系。
1.营造积极的内控环境
内部环境是高校实施内部控制的基础，支配着管理人员的内控意识，很大程度影响着内控活动实施的态度、责任和行为。
高校的根本任务是立德树人，为落实这一根本任务，需要提升学校治理水平和治理能力，内控建设对于治理水平和能力的提升具有重要的作用，学校领导要从思想上要认识这点，要高度重视，在内控体系建设中负有主体责任。考虑到学校资金来源越来越多样化，高校应设置内部控制职能部门，明确其职能、岗位设置和职责划分，从宏观角度出发全面决策学校内控体系建设，建立相关部门之间的协调和联动机制;牵头部门和配合部门如财务部门、资产部门、科研部门等要明确自己的职责，做好相应的业务控制。内控职能部门等通过培训和积极宣传等方式，引导高校管理人员尤其是关键岗位人员深入了解学校内控体系建设的背景、基本要求和相关任务。
2.建立风险评估机制
新政府会计制度采用权责发生制，也就是以权利和责任的发生为标志来确认收入和费用归属期的原则，扩展负债的核算范围，对显性负债也对隐性负债可能发生的费用和损失进行计量。新政府会计制度对高校内部风险控制提出了更高的要求。
设定控制目标是高校内控建设的起点。高校经济业务复杂，校领导首先要进行顶层规划，建立风险评估小组，制定风险评估方案，明确风险评估的目标，识别经济活动中的主要风险并对其进行管控以有效保证控制目标的实现。其次，在风险事件发生以前，高校需要综合运用各种科学方法，查找各种经济活动以及重要业务流程中存在的风险，进行风险识别;并在此基础上，运用定量和定性的方法对风险发生的可能性和对学校内控目标实现的影响程度进行分析和排序，确定优先控制的风险，避免给学校带来损失。最后，高校需要根據经济活动控制目标，在识别分析风险发生可能性和影响程度的基础上，结合实际情况，制定合理的风向应对策略。以对外投资为例，学校要设定投资目标，对投资规模进行总体规划，并建立相应的风险评估制度。
3.细化优化控制活动
根据内部控制规范和新政府会计制度要求等国家政策要求，结合学校经济活动的内容，首先要整体梳理学校内部控制相关制度及实施细则，内控职能部门整体协调，部门之间要积极沟通，完善细化制度建设，加强制度的可操作性。
其次要深入细致分析学校经济活动业务流程，针对发现的问题，整理改进意见，形成完整的业务流程，使得各项活动管理控制更加优化和精细化。根据内控制度和新政府会计制度要求，本文梳理了高校六种经济活动的业务流程，对关键环节进行控制，如下表1。
表1 经济活动业务流程和流程控制
4.强化信息沟通与交流
信息化可以减少人为的变通和操作，有利于工作效率的提高，是建设高校精细化内控体系并能有效实施的重要手段。
新政府会计制度下，学校需要加大对信息系统投入，完善信息系统建设。同时要优化部门信息系统，将控制流程、控制方法等要素固化到系统中。学校需要通过数据共享方式实现预算、收支、资产、采购、基建和合同等经济活动中统一到学校系统平台中，实现信息在组织内部各个层次和各个部门之间的沟通。信息的有效沟通有助于政府会计制度下财务信息的准确获取，实现财务收支、资产等核算的自动化。
5.完善监督机制
有力的监督和评价机制有助于高校发现内控建设存在的薄弱环节，对于精细化内控体系落地具有重要促进作用。一是完善内部审计部门监督检查机制。内部审计部门要完善内控检查职能，提高业务素质和水平，细化内控检查内容，定期检查学校内控体系的建立和执行情况，对于发现的问题要进行纠正和监督，对于内控建设存在的重大缺陷要向校领导汇报，及时整改。二是加强对于内部控制的评价监督。职能部门设计内控建设评价指标体系，采用问卷调查和实地考察等方式，对内控建设的执行情况进行自我评价，出具详细评价报告，指导相关部门的内控建设，并建立奖惩机制，将内控检查结果纳入相关部门的年终考核体系，提高部门对于内控体系建设的重视程度和管理人员的内控意识，达到内控体系建设和真正落地的目的。
参考文献
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5.卢优兰.我国小微商业企业内控体系的细化思考.商业经济研究，2017（12）.
（责任编辑：王文龙）
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