浅谈《村集体经济组织会计制度》的修订
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摘 要：当前，全国农村地区正全面推进以“资源变资产、资金变股金、农民变股东”为主要内容的农村产权制度改革。但是当下村集体经济组织会计制度还是2004年制定的，已不适应农村经济现状，为此，笔者从修订《村集体经济组织会计制度》的必要性、存在的问题以及如何修订等三个方面提出了自己的看法。
关键词：农村产权制度改革;村集体经济组织会计制度;修订
一、引言
2016年以来国家全面加强农村集体资产管理，逐步构建流转顺畅、保護严格、归属清晰、权能完整的农村集体产权制度。经过两年多的试点，目前，安徽地区的“三变”产权制度改革正在全面推开，如何修订《村集体经济组织会计制度》以适应这一新的产权制度;如何让村级会计报表全面有效地反映“三变”改革后的村集体经济状况;如何通过财务会计让村民更好地实现“三变”改革后的监督权和收益权，笔者提出了自己的修订意见。
二、《村集体经济组织会计制度》修订的必要性
1.推进农村产权制度改革的需要
产权制度改革后，“资源变资产、资金变股金、农民变股东”，要把经营性资产折股量化到村民，让村民变成集体资产的股东，参与管理、经营并取得收益。这是之前村级集体经济出现的新情况，需要《村集体经济组织会计制度》与这一变革相适应。
2.农村经济发展的需要
村集体经济发展到今天，无论规模还是内容，都已经发生了很大变化。现行的村级集体经济会计制度是2004年制定的《村集体经济组织会计制度》，已不适应当前农村经济发展的需要，农村经济的发展要求《村集体经济组织会计制度》做出修订。
3.提高农村治理能力和维护农村社会和谐稳定的需要
会计的反映、监督和管理职能的发挥，对建立起科学、规范、有效的管理机制以及维护农村社会的稳定发展发挥着至关重要的作用。
三、当前《村集体经济组织会计制度》存在的问题
1.没有与“三变”产权制度改革相适应的原则性规定
一是缺少关于经营性资产折股量化的原则性规定。之前的《村集体经济组织会计制度》没有股东、股金等相关概念和规定，对村集体“资源”的相关规定也不清晰，以致很多村集体资源根本就没有登记入账。现在改革后，要把集体资源确权并作为集体资产登记入账，甚至要作为经营性资产入账，并且要折股量化，这就要求《村集体经济组织会计制度》增加经营性资产折股量化的原则性规定和明确相关核算方法。
二是分账管理的问题。产权改革后，把村集体资产分为经营性资产和非经营性资产，对经营性资产折股量化，分到村民头上，由村民选出理事会进行经营，非经营性资产服务于公共事务不参与经营，参照行政事业资产管理。这种拆分在村账上应有相应的反映，对经营性资产的经营状况和经营成果要有监督和反映，对非经营性资产要防止浪费和流失。
2.科目设置不合适
首先，一部分科目需要增加。农村“三变”产权制度改革后，经营性资产完全按市场方式运作，缺少涉税科目，缺少减值准备类科目，导致虚增利润，不利于村集体经济组织参与市场竞争。农村集体经济组织作为特别法人参与市场活动，需要遵守纳税义务，遵循市场规律。村集体经济组织会计制度应当增加所得税、增值税等税收核算，完善涉税业务、成本和利润的核算，提高市场认可程度。
其次，一部分科目设置过时，需要取消。如“农业税附加收入”等科目因农业税早在2005年就已取消，而没有核算内容，与时代也脱节，因此需要取消。
最后，一部分科目需要调整。如“公益公积金”等科目，因经济形式变化以及市场经济制度的完善，公益金的提取和资本公积的形成不能笼统在一起而需要调整。
3.报表设置不能明确反映现有的财务状况
首先，《资产负债表》不区分经营性资产和非经营性资产，与产权制度改革后资产的界定不对应。农村“三变”产权制度改革后，对经营性资产的运营方式做出了根本上的变动，由原来的村集体管理运营，转变为折股量化后的股东大会推选的理事会经营，完全按市场原则进行运营，运营过程的监督、运营成果的反映，都要按市场原则进行，因此，原来制度中的《资产负债表》应该修订。
其次，《收益和收益分配表》把经营性成果和行政事业管理结余合在一起，不利于利润分配。2004年之前，国家和相关单位直接对村集体进行资金投入的情况相对较少，村集体经济的收入主要来源是农业税附加返还收入和经营收入两大类，因此，在《收益和收益分配表》中，国家和社会对村集体经济的投入没有明确的对应栏目，现在的情况正好相反，取消了农业税，国家加大了向村集体经济组织的投入，同时，农村产权制度“三变”改革，对资产进行重新分类，对经营成果和分红有了具体的要求，这就要求对《收益和收益分配表》进行重新设置。
四、对《村集体经济组织会计制度》修订的建议
1.在《制度》的总则中增加相关“三变”产权制度改革的原则性规定
首先，增加对“资源变资产”的认定原则。规定集体统一所有、尚未承包到户的林地、荒地、荒山、荒滩、水面等资源，在经过清查核实评估作价后，作为经营性资产入股到经营主体，取得收益，该收益归全体村民所有，村民按股比对此收益分红。
其次，增加对经营性资产进行股份量化的相关规定。规定对经过评估作价后的资源、整合后的上级扶持发展经济资金和原有的经营性资产，折算成相应股份，明确按界定后的村集体成员量化到人。
最后，增加对政经分账管理的原则性规定。规定对运营村集体经营性资产、注册设立企业化的资产经营实体，可以独立设账，按企业财务准则进行核算。规定对经营利润在提取公积金、公益金后对村民按股比分红。
2.对会计科目设置进行调整
首先，增设对应“三变”产权制度改革的相关科目。针对“三变”产权制度改革后经营性资产的界定，增设“经营性固定资产”科目，专门核算经营用固定资产;为了防止虚增经营利润，增设“资产减值准备”“坏账准备”两个科目，应对市场等外部环境变化而发生的减值;针对市场经营环境聘用职业经理人和员工的情况设置“应付职工薪酬”科目，支付相关聘用人员的工资薪酬;针对市场经营下的各种税费提取及支出，设置“应交税费”科目，用来核算按照税法规定计算应缴纳的各种税费。国家对村集体经济组织免收的税费转入“其他收入”或者直接转入“资本公积”“公益金”科目;针对按股分红设置“应付股利”科目，用来核算向村民分配的股利;针对上级拨付的项目资金设置“项目收入”“项目支出”“项目结余”三个科目，专门用来核算专项资金的收支结余情况。 其次，取消不合时宜的科目。因农业税不复存在，保留“农业税附加返还收入”科目没有实际意义，可以直接取消;在市场经济条件下，经营主体之间是公平竞争原则，集体经济组织成员与组织之间也应该按市场原则办事，不应搞内外有别，因此，应该取消“内部往来”科目，把“内部往来”科目核算的内容拆分到“应收账款”和“应付账款”科目核算;在全国对农村贫困人口进行脱贫攻坚的形势下，还在对村民搞人均摊派式的筹资已不合时宜，应该取消“一事一议资金”科目，村集体公益事业的筹资也要转变方式，应该从人均摊派转变为有经济能力的能人大户捐赠，捐赠形成的资产直接进入“资本公积”科目核算。
最后，调整相关科目。调整“资本”科目为“股本”和“事业基金”两个科目。“股本”科目用来核算折股量化的经营性资金、资源、资产;“事业资金”科目用来核算村集体拥有的非限定用途的行政事业管理服务类净资产，主要为扣除结余分配后的财政补助结余滚存的金额;调整“公积公益金”为“资本公积”和“ 公益金”两个账户，“资本公积”科目用来核算资产评估增值、个人单位政府部门的捐赠以及无偿投入等;“公益金”用来专门核算利润中提取的用于服务公益事业、处理遗留问题、水电路基础设施建设、偿还债务以及突发事件等的准备金;调整“收益分配”为“结余分配”科目，年终把经营结余、行政事业结余和无须退回的项目结余转入本科目进行分配。
3.对村集体经济组织会计报表进行重新设置
一是对《资产负债表》中的资产分为经营性资产和非经营性资产，负债分为经营性负债和非经营性负债。把流动资产分设经营性流动资产和非经营性流动资产，其中经营性流动资产下分列：货币资金（经营性）、短期投资、应收账款（经营性）、存货;非经营性流动资产分列：货币资金、应收账款。农业资产栏分列：经营性农业资产和公益性农业资产，把清产核资后确认的资源，列入经营性农业资产栏下;把固定资产拆分为经营性固定资产和非经营性固定资产，经营性固定资产下列固定资产原价、累计折旧、固定资产净值三栏，非经营性固定资产只设固定资产原价一栏，固定资产清理作经营性固定资产和非经营性固定资产的公用栏。同样，对流动负债和长期负债按负债性质拆分为经营性负债和非经营性负债。
二是取消《收益和收益分配表》，增设《利润表》和《所有者权益变动表》。增设《利润表》专门对“三变”产权制度改革后的经营成果进行反映;增设《所有者权益变动表》对“三变”改革后的村民分红、结余分配、资产升值以及国家投入等导致的所有者权益变动情况进行反映。
参考文献
1.李平，吴丹，刘子茜.现行《村集体经济组织会计制度》修订建议.中国农业会计，2019（04）.
2.胡辉.完善村集體经济组织会计制度探析.中国农业会计，2017（12）.
3.杨学民.浅议村集体经济组织会计科目的调整.财会学习，2017（17）.
（责任编辑：刘海琳）
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