浅议企业固定资产加速折旧
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作者: 安淑萍
固定资产折旧是会计核算中的重要内容,而折旧方法是折旧核算的主要规则。折旧方法的选择不仅对企业会计信息、经营管理有直接影响,而且间接影响社会科技进步。
一、固定资产加速折旧及其意义
(一)加速折旧法的实质。固定资产折旧方法的实质,是将固定资产成本在固定资产使用寿命期内摊入各期间成本费用的一种规则。所谓加速折旧,有两个方面的含义:一是缩短折旧年限,就是将固定资产成本的摊销期在预计一般寿命期基础上加以缩短;二是在既定的摊销期内,按前期多摊后期少摊的规则摊入各期成本费用,也即固定资产总成本在整个摊销期内,各期的摊销逐年递减。
(二)固定资产加速折旧的重要意义。货币贬值、物价上升、技术进步是一种总趋势。当发生货币贬值或随着技术进步使固定资产更新需要更多货币资金时,若采用直线法折旧,由于不考虑缩短摊销期,原有成本与现行成本的差额极大,在历史成本计量条件下,计提的固定资产折旧严重不足,从而产生少计费用多计利润的结果,严重影响会计信息的真实性。而如果采用加速折旧法,因为加速折旧既缩短了折旧时间,又将大部分固定资产成本在前期摊销,纵使采用历史成本计量属性,物价变动或技术进步对各期合理摊销的影响并不会太大。同时,固定资产折旧采用加速折旧法,可以避免资产减值准备对会计信息的影响。再有,采用加速折旧法,可以保证企业生产手段的及时更新,维持企业正常生产经营能力。
二、当前存在的问题及原因分析
(一)当前存在的问题。采用加速折旧法,无论在保证会计信息质量方面还是促进企业发展、促进社会技术进步方面都有着明显的优越性。然而,我国企业当前计提固定资产折旧业务中采用折旧方法的状况是大部分企业习惯于或者说更愿意采用直线法,而不愿意采用加速折旧法,企业一般不是以特定固定资产寿命期规律、技术更新趋势、价格变化情况为依据,而是以会计利润指标或眼前利益的需要为依据在加速折旧法与直线法中选择,或者在不同的加速折旧法中选择。这种状况的存在,必然会导致会计、经济两方面的后果。会计方面,除导致少计费用虚增利润外,还会使各企业之间、同一企业不同经营期间的资产、费用、利润数据不可比,从而严重影响会计信息的有用性。经济方面,由于物价持续上涨,加上技术进步加快,采用直线法将使固定资产计提的折旧总额远低于其实物更新所需货币资金,对于企业而言,将直接制约其提高生产能力,对于社会来说,将影响新的生产手段的市场需要,从而制约整个社会的科技进步。
(二)原因分析。当前,企业一般选择直线法问题的形成有着多方面的原因,如公司治理结构的不完善、企业现代管理意识的不强、不同企业的企业价值观和经营管理水平存在差异等。但企业的任何行为都是制度框架内的行为,因此导致问题存在的最重要原因,还在于现行固定资产折旧制度的缺陷,包括会计制度和税收制度的缺陷。
1、会计制度方面:我国现行相关会计制度的核心内容有三项:一是企业根据与固定资产有关的经济利益预期实现方式自主选择固定资产的折旧方法,可供选择的折旧方法包括直线法和加速折旧法,其中加速折旧法又包括双倍余额递减法和年数总和法;二是企业定期复核固定资产的使用年限和经济利益实现方式,当确定经济利益实现方式发生变化时,调整折旧方法;三是固定资产的折旧方法一经确定,不得随意变更。由于一个国家的企业各有行业特点,一个企业的固定资产也有不同的“经济利益实现方式”,因此在制度上安排多种折旧方法的选择是必要的。然而,一种特定的折旧方法只有用于适用的固定资产才是合理的。而折旧方法直接影响会计数据,企业谋求利益最大化是一种“天性”。基于此,明确各种固定资产与折旧方法的适用关系,并保证有效执行,应该是制度的必要功能。而事实上,现行制度不仅完全把选择折旧方法的权利赋予了企业,而且还进一步允许企业定期调整折旧方法。综合这些,可以说现行会计制度为每一个企业自由选择折旧方法提供了一个极大的空间。正是由于存在这种制度空间,当治理结构不完善,美化业绩成为普遍需要时,就有了一般不愿意选择加速折旧法或随意选择折旧方法的现象出现。从以往的会计舞弊案例中我们不难发现,折旧方法也是会计信息舞弊的常用手段。
2、税收制度方面:《企业所得税法实施条例》和有关税收规范性文件,从税收征管角度对固定资产折旧方法的采用做了规定。其主要内容是,企业固定资产按照直线法计算的折旧,准予税前扣除。企业的固定资产由于技术进步等原因,确需加速折旧的,可以缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法。可以采取缩短折旧年限或者采取加速折旧的方法的固定资产,包括:一是技术进步,产品更新换代较快的固定资产;二是常年处于强震动、高腐蚀状态的固定资产。可见,目前国家对企业采用加速折旧法采取的是一种限制性政策,而“限制”加速折旧从根本上说是出于保证国家财政收入的考虑。从上文可知,加速折旧法有可以使企业的成本费用合理配比、及时更新企业固定资产、加快社会的科技进步以及保证企业会计信息的真实准确等优点。因此,对加速折旧法采用的限制性政策具有很大的弊端。
三、完善相关制度的建议
(一)调整税收政策。第一,调整政策导向,鼓励企业加速折旧。静态地看,允许企业采用加折旧法计提折旧扣除应纳税所得额,只影响所得税的期间分布,而不会使所得税总额发生减少。动态地看,企业经营规模的扩大和科技水平的提高必将不断扩大税基,将更有利于形成经济增长与税收增长的良性循环。所以,从宏观和长远的角度看,加速折旧法对政府税收的影响是积极的。具体来说,应将目前限定“允许加速折旧范围”变更为限定“不允许采用加速折旧范围”;第二,调整分类标准,区分技术性分类与财政扶持性分类。当前关于是否允许加速折旧的界限划分也考虑了技术和财政扶持两方面因素,但标准体系不完善,尤其技术性分类不科学。目前,按行业划定可加速折旧范围,但规定行业中确实有相当部分机器设备的无形损耗较大,应实行加速折旧,但这些行业也还存在着更新换代较慢或其技术更新对生产发展影响不大的固定资产,而规定范围之外的行业也有需要加速更新的固定资产。因此,加速折旧法适用范围的划定应打破行业、企业的界限,可将固定资产分为两大类:一类是科学技术进步较快的,应实行加速折旧;一类是科学技术进步较慢的,实行直线法折旧。
(二)完善会计制度。现行相关会计制度的主要缺陷是刚性不够,为企业随意选择折旧方法提供了太大的空间。因此,应当建立全社会统一的、详细的固定资产分类目录和折旧方法对照标准,建立对“固定资产预期实现经济利益方式发生变更”的专门机构鉴证制度,并将折旧方法变更时的“备案”制改为“审批”制。此外,为节约会计成本并增强制度刚性,关于固定资产折旧的上述会计标准可考虑与固定资产折旧的税收政策适度统一,同时应简化加速折旧方法,将目前双倍余额法、年数总和法两种方法并存改为只采用其中某一种方法。
现行相关会计制度的另一个问题是缺乏专门的固定资产折旧准则。固定资产是企业的重要资产,当前会计实务中固定资产折旧的重要性并不亚于资产减值。因此,建议构建一个关于固定资产折旧的独立准则,即《企业会计准则――固定资产折旧》,专用于规范与固定资产折旧有关的各种技术标准,包括固定资产折旧的会计分类标准、固定资产折旧的年限确定标准、固定资产预期实现经济利益方式及其变更的确定标准,以及固定资产折旧信息披露等。
(作者单位:河北教育出版社)
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