新会计准则对企业集团财务管理的影响

来源:用户上传      作者: 吕　敏

　　2006年2月15日，我国发布了新会计准则，于2007年1月1日起首先在上市公司范围内实施，进而国家鼓励将新会计准则逐步运用于大中型企业集团。企业集团是指以资本为主要联结纽带的母子公司为主体，以集团章程为共同行为规范的母公司、子公司、参股公司及其他成员企业或机构共同组成的具有一定规模的企业法人联合体，其组织形式比较复杂，有的企业集团跨行业、跨地区。因此，企业集团母公司如何协调、监督子公司严格执行新会计准则以及使子公司与母公司同步，即时间上的差异性对企业集团财务政策统一、合并会计报表的编制、业绩评价模式等提出了难题。同时，分部报告准则的增加和关联方披露的变化，也是企业集团财务管理面临的新问题。
　　
　　一、企业集团在新会计准则执行内容和时间上的差异对财务管理的影响
　　
　　企业集团是控股公司及其附属公司组成的多层次、紧密型的企业群体，通常具有跨行业、跨地区的特点。企业集团财务管理也与一般企业的财务管理有所不同，它更侧重于内部母、子公司之间的财务管理。因此，新会计准则在企业集团实施就会存在时间上的差异性，这对企业集团财务政策统一、合并报表编制以及业绩评价模式提出了难题。
　　1、对企业集团财务政策统一提出了新的难题。财务政策是指用以规范、引导、约束与激励财务行为的一套制度安排。从财务政策的内容上看，主要包括风险管理政策、信用管理政策、融资管理政策、营支资金管理政策、投资管理政策和股利管理政策等。新会计准则实施后，进一步与国际会计准则接轨，从各个方面对企业集团的财务行为进行了规范。在这样一个法制环境中生存的公司，企业集团的财务政策，例如筹资方式和筹资特点、投资方式以及投资机会、股利分配政策的股利分配原则和分配形式等也必然受到影响，企业集团也必然要根据环境的变化相应的调整自身的财务政策。在我国企业集团中，制定和实施合理有效的财务政策对提高企业集团财务管理水平、实现财务目标、促进集团持续发展有着十分重要的作用。但企业集团公司可能地处不同的地区、经营不同的产品、属于不同的行业，财务政策的诸多变化使得整个企业集团协调起来必然存在一定困难，不仅在内容上不容易统一，在时间上也不容易达成一致，这就对企业集团财务政策的统一提出了新的难题。
　　2、对企业集团合并财务报表的编制产生重大影响。《企业会计准则第33号――合并财务报表》对合并财务报表做出了新的规定，与旧会计准则相比来说，在很多方面都发生了大的变化。首先，创新合并财务报表理论采用实体理论编制合并财务报表，不再采用母公司理论，这也是与国际会计准则趋同的结果。其次，合并财务报表的范围发生了变化，即凡是母公司所能控制的子公司都要纳入合并报表范围，而不以股权比例作为衡量标准。即，包括母公司直接或通过子公司间接拥有半数以上表决权的子公司和母公司拥有半数或以下表决权但能够控制的子公司。另外，资不抵债的子公司的亏损应在母公司权益和非控制权益之间进行分配，取消“未确认投资损失”项目。《企业会计准则第33号――合并财务报表》第十二条规定：母公司应当统一子公司所采用的会计政策，使子公司的会计政策与母公司保持一致。子公司所采用的会计政策与母公司不一致的，应当按照母公司的会计政策对子公司财务报表进行必要的调整；或者要求子公司按照母公司的会计政策另行编报财务报表。但是新会计准则的出台，使企业的诸多会计政策都发生了相应的变化，子公司要按照会计准则的要求保持与母公司一致的会计政策，必然存在一定的差异。地区不同、行业不同，企业适用的政策也存在一定的差异；集团成员企业不一定地处同一个城市，所适用的政策存在差异的情况下，要执行集团指定的统一会计政策也存在一定的难度。
　　3、对企业集团业绩评价模式提出了相应的挑战。企业业绩评价是任何一个经济体系中的核心问题，2002年6月财政部颁发了《企业集团内部绩效评价指导意见》，对企业集团内部绩效评价体系做出了原则性规定。对于企业集团的业绩评价是通过财务指标以及非财务指标来判断企业的业绩。企业集团母公司也可以根据自身的实际情况构建适合整个企业的业绩评价体系。平衡计分卡（BSC）这一评价体系现在被很多大型企业集团所采用，它主要从学习与成长、业务流程、顾客、财务四个方面提供一个全面的衡量框架。新会计准则颁布后，企业很多会计政策的处理都发生了相应的变化，这样整个企业集团的财务指标以及非财务指标也会发生相应的变化。我们知道，一个企业集团的业绩评价体系正如平衡计分卡等，是一个全面的衡量框架，行业不同、地区不同，对于整个企业集团完成各个方面的评价（例如对整个企业偿债能力、盈利能力、营运能力、发展能力等的评价）是非常复杂的。因为对于如此庞大的企业来说，重新调整指标是非常复杂的，内容和时间上实施同步更是新的挑战。这需要财务人员深刻理会新会计准则的精神，理论上易懂，但实践上会带来很大的挑战。
　　
　　二、关联方披露的变化对企业集团财务管理的影响
　　
　　1、关联方披露的变化。2006年2月我国发布的《企业会计准则第36号――关联方披露》为企业关联方交易的披露提供了更为规范的标准。与旧会计准则相比，关联方的披露发生了很多变化。首先，在关联方的定义中，对共同控制以及重大影响进行了重新界定，对共同控制做了进一步的限制，删除了旧准则重大影响关于参与决策主要途径的规定。其次，扩大了关联方的外延。《企业会计准则第36号――关联方披露》第四条对关联方的范围做了重新界定，该企业的主要投资者个人及其关系密切的家庭成员构成关联方；该企业或其母公司的关键管理人员及与其关系密切的家庭成员构成关联方；该企业主要投资者个人、关键管理人员或与其关系密切的家庭成员控制、共同控制或施加重大影响的其他企业构成关联方。再次，对于关联方的披露层次做了更为详细的规定。要求对关联方的披露更为详细，属多层投资控制关系的，关联关系及交易应披露到最低级企业。而且对于关联方的披露不再仅仅按照比例或者金额来披露关联方，要求对所有的关联交易都必须披露金额。
　　2、关联方披露的变化规范了企业集团的财务行为。首先，在我国，由于关联交易具有两面性，关联方交易常常成为企业造假、调节会计利润的重要手段。新准则的实施虽会增加企业取得证据的难度和披露成本，但将促进企业提高财务信息的真实可比性，减少暗箱操作、粉饰报表的机会。其次，新会计准则对关联方披露的严格规定，一定程度上将减少不断出现的公司利用关联交易造假的现象，规避关联交易信息不对称所导致的道德风险与逆向选择。再次，新准则对关联方交易要素的披露要求更详细。报表使用者可以完整地获得企业的关联方交易信息，了解这些交易可能带来的风险。这就要求企业提高会计信息披露的全面性，同时促使企业接受公众监督，提高风险防范意识。企业集团从而在财务管理方面应该更好地遵守新制度，对于企业集团来说是面临的一个新的难题，因为这将在很多方面影响企业集团的业绩。
　　
　　三、分部报告准则的增加是企业集团财务管理面临的新问题
　　
　　分部报告是以企业集团内部不同行业、不同地区的各个分部为单位报告财务信息的文件。虽然合并财务报表能够以企业集团为基础展示整个集团的财务全貌，但掩盖了集团内部处在不同行业、不同地区的各个分部的利润率、发展机会、承受风险的能力等有用信息。为了规范分部报告的编制和相关信息的披露，评价相关的风险和报酬，对企业经营情况做出全面的判断，财政部于2006年2月正式颁布了《企业会计准则第35号――分部报告》。虽说这项准则具有较强的可操作性，但企业集团实际应用起来还存在一定的难度。

　　1、报告分部的确定。新《企业会计准则第35号――分部报告》主要从报告分部的确定、分部信息的披露两大方面来规范分部报告的编制和相关信息的披露。要求企业披露分部信息，应当区分业务分部和地区分部。业务分部的划分依据就是该组成部分承担了不同于其他组成部分的风险和报酬；地区分部的划分依据就是该组成部分承担了不同于在其他经济环境内提供产品或劳务的组成部分的风险和报酬。由此可见，新会计准则比较注重产品和劳务的内在风险和报酬，企业的组织与管理结构、内部财务报告系统也应随企业风险的变化而调整。但是，企业集团相对来说比较庞大，内部结构复杂，普遍的跨国家、跨地区、跨行业经营。因此，在应用这个准则的过程中，企业如何确定分部并对分部所提供的产品和劳务所隐含的风险和报酬、生产过程、销售或提供劳务的渠道等因素进行评价以及将风险与报酬作为主要和次要报告形式的基础的确是企业集团面临的一个难点。
　　2、分部收入与费用的界定。分部费用是指可归属于分部的对外交易费用和对其他分部的交易费用。分部报告可以披露的内容很多，因为分部报告的披露会增加整个企业集团的信息披露成本。基于成本方面考虑，《企业会计准则第35号――分部报告》第十四条中指出，主要报告形式披露如下内容：分部收入、分部费用、分部利润（亏损）、分部资产。在我国，企业集团内部分部费用的界定存在一定的难度。从理论上来说，对于期间费用的划分是不同的，管理费用和财务费用不能计入分部费用，而营业费用要区别对待。通常，一般行政费用、总部的费用以及其他在企业层次上形成的、与企业整体相关的费用，不应纳入分部费用，当这些费用与分部的经营活动相关且能直接归属于或按合理基础分配给该分部时，则属于分部费用。另外，对于分部收入来说，非常收益以及利息和股利收入是不宜计入分部收入的。从理论上来说，对于收入和费用的界定在某些方面是比较复杂的，特别是对于企业集团来说，企业不同部门以及不同行业的划分存在不明确区域，因此对于收入和费用的确定在实践上是对企业集团的一个新挑战。
　　
　　四、结论
　　
　　新准则充分体现了会计信息质量相关性原则的要求，其实施将极大地提高会计信息的质量；实现了与国际惯例的趋同，无论在合并财务报表上、关联方披露上还是在分部报告上，都对企业集团的财务管理产生了重大影响，从而从整体上对企业的经营情况做出更准确的判断，同时也是企业集团财务管理面临的一个新课题，需要企业积极应对。

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