金融工具新准则对银行业的影响与对策

来源:用户上传      作者: 包文敏

　　【摘要】为真实反映金融工具对金融机构财务状况和经营成果的影响，揭示金融工具的潜在风险，2006年2月15日我国财政部发布了金融工具会计准则（《企业会计准则第22号――金融工具确认和计量》，以下简称《22号准则》），规定自2007年1月1日起在上市公司范围内试行。该准则基本采纳了国际会计准则39号（IAS39）"金融工具确认和计量"的相关内容，是我国会计制度向国际会计准则趋同的重要表现之一。
　　【关键词】22号准则 银行业 影响
　　
　　一、22号准则的主要内容
　　
　　1、金融资产和金融负债的分类更加明确。《22号准则》将金融资产分为四类：交易性金融资产，持有至到期投资，贷款和应收款项和可供出售的金融资产。金融负债分为交易性金融负债和其他金融负债两类。
　　2、衍生金融工具纳入表内核算并采用公允价值计量。《22号准则》明确要求金融企业将衍生金融工具纳入表内核算，同时要求在会计期末采用公允价值计量衍生金融工具，以便及时反映交易的盈亏状况。《22号准则》从会计规范方面入手，使投资者更充分、及时地了解金融企业从事衍生金融工具业务可能承担的风险，这也是近几年国际会计准则和主要市场经济国家会计准则关注的焦点。
　　3、对金融资产减值方法进行进一步的规定。新会计准则规定金融资产减值主要采取未来现金流量折现法，并对金融资产减值的转回增加了转回后的账面价值不超过不计提减值准备情况下的摊余成本、权益性工具的减值准备不得通过损益转回、债务工具可以转回计入当期损益等种种规定。
　　
　　二、新旧会计准则的主要差异
　　
　　我国原有会计准则体系中没有关于金融工具方面的专门准则，关于金融工具的一些基本概念、会计处理方法和有关制度安排散见于《企业会计准则――基本准则》、《企业会计准则――投资》、《企业会计准则――非货币性交易》、《金融企业会计制度》等。而此次新颁布的会计准则在如下方面进行了有效完善。
　　1、金融资产分类和确认标准。现行制度对投资的分类局限于以时间长短来划分短期投资与长期投资，新准则引入金融资产这一新概念且按照投资交易的目的性和经济实质来分类。新准则明确要求对金融资产进行四种分类，且确定后不能随意变更。按照新准则规定，从购买初始商业银行就要将单只债券划分为上述金融资产四大类型中的一种。这对商业银行来说，对单只债券的品种研究和市场行情判断以及市场风险的充分考虑就尤其重要了。在我国原有的会计准则中不但缺少对金融资产的终止确认标准，甚至也不存在金融工具的初始确认标准。新准则包括了初始确认和终止确认两个层次的标准，适应我国金融市场发展的要求。
　　2、风险防范和披露。衍生工具通常包括期货合同、远期合同互换和期权。近年来，金融企业和大型涉外国有企业均不同程度地在境外开展衍生金融工具业务，国内衍生金融工具（如银行间债券远期交易、认股权证等）市场也已起步，并将有较快发展。衍生金融工具是一把“双刃剑”，利用得好可以规避风险，否则就会酿成大祸，“中航油事件”就是一个例证。为了防范衍生金融工具可能产生的金融风险，准则还要求企业将衍生工具纳入表内核算，这改变了我国长期以来衍生金融工具仅在表外披露的做法。使金融工具产生的风险成为定性的定量信息，是从会计核算上高度重视风险防范的进步。
　　3、公允价值和货币时间价值。金融工具在计量上采用“公允价值”基础，它实现了我国会计准则的新突破：会计计量属性由单一的历史成本会计计量模式向多重计量基础并存的会计计量模式的转变。按“公允价值”调整所产生的损益与按“收入费用”的传统模式所确认的损益显得同样重要。根据金融工具会计准则，如果金融资产和金融负债存在着活跃的市场，活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。而金融工具不存在活跃市场的，金融企业应当采用估值技术确定其公允价值，如：参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格，参照实质上相同的其他金融工具的当前公允价值，运用现金流量折现法和期权定价模型等。
　　
　　三、准则对银行业的影响
　　
　　《22号准则》基本采用了国际会计准则39号的内容，而国际会计准则是融合了美国、英国会计准则的产物，主要是基于发达市场经济国家而制定的。对于我国尚不发达的资本市场和衍生金融市场而言，《22号准则》的出台将金融企业特别是股改上市银行的会计改革推到了国际前列。从深层次来说，《22号准则》有助于推动金融企业和银行监管部门建立有效的、完善的金融市场，并按国际规则完善银行的经营管理和风险控制机制。
　　1、有助于更清晰地界定不同资产类型的投资和收益。金融工具会计准则将金融资产和负债划分为四类，这样的分类能更准确地反映银行持有金融工具的目的和意图，有助于更清晰地界定不同资产类型的投资和收益，便于会计信息的使用者对银行的风险管理做出准确判断。
　　2、引入了公允价值计量模式，使银行资产和负债能更迅速地反映市场价值的变化。这不仅能够提升会计信息的相关性和前瞻性，而且风险暴露的及时性也有利于增强银行应对风险的能力。具体来说，新准则正式确定主要的会计计量属性包括历史成本、重置成本、可变现净值、现值以及公允价值。公允价值是新准则最大的亮点，它的广泛采用使得商业银行的资产、负债的价值变化也在收益中得到体现，使企业净资产的账面价值更能反映其真实价值，在企业并购中能得到更公允的对价，有助于真实、公允地反映商业银行的财务状况与经营成果。这种制度安排有利于进一步夯实资产质量，充分揭示财务风险，正确衡量经营业绩，为实现向投资者、债权人和社会公众提供决策有用的会计信息筑牢了基础，实现了与国际财务报告准则的趋同。
　　3、新会计准则对企业会计信息披露提出了更高要求。从金融工具的核算范围来看，金融工具会计准则扩大了表内核算的范围，将许多原来在表外披露的金融工具纳入表内核算，有利于及时、充分反映金融工具业务所隐含的风险及其对银行财务状况和经营成果的影响，而且也体现了对风险充分而全面披露的要求，同时将提高企业财务报告的使用价值，使企业业绩的可预测性增强。具体来说，新准则要求将衍生金融工具纳入表内核算，越来越热的衍生产品业务受到的影响就较大。很多国内银行在衍生产品业务上，需进行相当大的投入，新会计准则将衍生产品工具归入以公允价值计量，且其变动计入当期损益的金融资产负债。这意味着以前衍生工具在表外,而银行公布的资产负债额中是不包括表外业务的，衍生工具纳入表内后，对银行的资产负债总额产生影响，上市公司报表变得更“可靠”。
　　4、提供更准确的信息，真实反映贷款的价值。金融资产减值的计算采用逐笔按现金流量折现法计提与银行目前采用的五级分类法相比，能提供更准确的信息，真实反映贷款的价值，使商业银行能够更准确地把握金融资产减值可能造成的损失。同时金融资产减值损失一经确认不得转回的规定，也使商业银行收益管理的空间进一步缩小。未来现金流量折现法相对于我国商业银行目前采用的计提贷款减值准备的五级分类法相比，能提供更准确的信息，真实地反映贷款的价值。因此，新会计准则要求企业采用未来现金流量折现法确认和计量金融资产减值损失。在股份改造过程中，商业银行能够更准确地把握金融资产减值可能造成的损失。

　　5、对银行把握市场能力提出更高要求。公允价值方法将商业银行会计核算与复杂的资本市场和宏观经济环境紧密地联系在一起，市场环境的变化都将通过商业银行的会计信息反映出来。当市场利率水平变化时，商业银行金融工具的重估值随之产生变化，进而导致商业银行的财务状况和盈利能力波动。公允价值法要求商业银行资金交易部门对宏观经济和市场环境具有较强的预见能力，作出对中长期宏观经济走势的判断，为本行投资策略提供指导性意见；同时，根据短期宏观经济各项指标的变化及时调整投资策略，规避利率风险。
　　
　　四、商业银行的应对策略
　　
　　1、建立完善的风险管理政策、金融工具估值技术和有效的内部控制制度。2005年7月，巴塞尔银行监管委员会发布了《银行根据国际财务报告标准使用公允价值方法的监管指引》（征求意见稿），要求银行的风险计量体系能获取以公允价值计价的资产和负债信息。该指引明确要求银行在使用公允价值方法之前，必须具备风险管理系统和与之相关的风险管理政策和程序，以保证银行使用公允价值法时，能够实现与其风险管理框架以及董事会批准的整体风险承受力相一致的风险管理目标；采用适当的估价方法；金融工具以可靠的公允价值计价；有关使用公允价值方法的政策及估价方法在整个银行中得到一致贯彻；定期向高管层和董事会提供信息，反映银行使用公允价值方法的情况及其对银行财务状况和盈利表现的影响。总的来说，公允价值的引入实际上是将银行同外部资产交易市场更加紧密地联系起来，银行必须建立起完善的风险控制制度。
　　2、完善投资决策机制。在投资决策初始即考虑会计分类政策影响，引入真正的财务决策参与机制；同时兼顾短期利益和长期发展的需要，建立清晰的风险和收益考核指标。
　　3、加强人员培训和技术平台的准备。国际会计准则的全面应用，不仅仅是会计政策的改革，更重要的是要求金融企业经营水平的协同调整。新准则将对银行的会计核算，损益确认以及营业利润产生很大的影响，同时其条款又比较抽象，给各层次专业人员的专业素质带来深刻挑战。更为重要的是金融资产和负责公允价值的计算需要相当程度的专业知识技术，还需要会计人员对外部市场的波动和宏观经济环境有很深的理解和感知能力。具体来说，新准则的实施不仅会给商业银行的财务核算带来很大的变化,而且会对风险管理、信息系统，乃至整个经营管理体系、理念带来较大的影响。需要各银行内业务部门和操作部门及技术保障部门认同国际会计准则带来的价值调整和经营管理观念的改变，以保证银行经营管理再上台阶，达到国际先进水平。
　　4、加强与外部独立审计机构的联系。由于会计师事务所在会计准则方面具有丰富的专业经验，因而国内银行要与有关事务所开展积极的沟通交流，明晰对于金融资产分类、摊余成本、公允价值、实际利率法、未来现金流折现、衍生工具等专业问题的理解，吸收审计师对会计核算、内部控制和风险控制制度的意见。
　　
　　【参考文献】
　　[1] 中华人民共和国财政部：企业会计准则.经济科学出版社，2006。
　　[2] 段艳琳：解析新会计准则体系.投资北京，2006(5)。
　　[3] 万洪波、邓轶群：新会计准则指南金融业.西部论丛，2006(4)。
　　[4] 夏文贤、吴益兵：新会计准则体系公允价值观及其纳税影响.财会通讯(综合版)，2006(4)。

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