新会计准则对国有企业会计处理的影响
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作者: 李晓波
摘要:二零零六年二月十五日，我国财政部与时俱进，发布了新的企业会计准则，其中包括一项总的基本准则和三十八项具体准则,我国财政部宣布自二零零七年一月一日起这哥新会计准则在所有的上市公司范围内实行,这带动了我国会计行业准备的发展，并鼓励其他企业执行。我国颁布的这项新会计准则与时俱进，符合现行的会计法规体系、虽然会计法规之间还存在着一些差异，但随着这项准则的颁布，这些差异缩小了。使我国的会计准则更加完整，形成了统一的体系,与国际财务报告准则的同步发展，同时财政部颁布的新会计准则考虑到我国的具体情况，对其中一部分准则做的适当的修改，以便符合我国的具体国情。新会计准则的自颁布之日起便对我国经济的快速发展与本国的企业参与国际竞争起到了非常重要的推动作用。新准则作为全球化经济社会的通用规则，对国有企业来说既是挑战又是机遇，如何稳健地跨入这扇世纪之门，是国有企业决策层、管理层以及监管部门面临的迫在眉睫的新课题。
关键词:新会计准则 国有企业 会计处理 影响
一、基本准则的重要变化及其对国有企业的影响
新会计准则体系的第一大内容为基本准则，基本准则不同于具体准则，它是准则中的标准，对国家颁布的各项具体的会计准则的制定起到了统领作用，也就是说新会计准则属于会计准则体系中的“宪法”。它主要规范会计的所要实现的目标、最初的基本假设、信息和质量具体要求、会计要素的确认与计量求等等。与九二年财政部颁布的会计准则相比，新会计准则在它所能应用到范围、会计的的会计目标、一般原则、财务会计报告的内涵和会计要素的定义等许多方面发生了巨大的变化，其中财务会计报告的内涵、会计目标及会计要素计量的变化对我国的国有企业会产生非常大的影响。
(一)会计目标和财务会计报告内涵的变化及影响
变化：1992年颁布的企业会计基本准则中，我国对会计基本目标的表述是“会计信息应当符合国家宏观经济管理的要求；满足有关各方理解企业财务状况和经营成果的需要；满足企业加强内部经营管理的需要”，这个目标过于宽泛，缺乏指导性。经过10多年的发展，我国经济环境已发生了很大的变化，据此，新会计准则目标修改成这样“向财务会计报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务会计报告使用者做出经济决策”。因此，为了更好地实现为报告更加有价值，能够使用人提供有用而且可靠的会计信息的目标，新准则修改了财务报告的内涵，强调了现金流量表的编制，取消了财务情况说明书，扩大了附注披露的范围和内容。其影响：财政部颁布的新会计准则为了满足政府及其有关部门、社会公众以及投资者等对会计信息的的巨大需求，要求扩大我国国有企业在财务会计报告中披露的信息，必须说明会计报表列示的项目，对影响使用者无法正确理解电网企业会计信息，不能正确了解投资决策的某些表外信息，必须加以说明，这一点使得附注中向公众披露的信息量也比以前更大了，同时，这也将导致工作量也更大。
(二)会计要素计量的变化及影响
变化：对会计计量属性在新会计准则中做出了一些调整，明确企业在将符合条件的会计要素入账并列于会计报表和附注时，大多数采用历史成本、可变现净值、公允价值计量等，必须保证所确定的要素金额能够取得并且可靠计量。因为我们国家的具体情况不同，在这个新准则中在公允价值的使用这方面与国际上的会计准则相比仍然在许多方面有所保留，这个准则中主要在投资性房地产、非共同控制下的企业合并与兼并还有债务重组等方面采用。其主要影响：在新会计准则中引入“公允价值”计量，对满足公允价值计量条件的国有企业例如（电网企业）的当期利润将会产生非常大的影响。在旧会计准则中，例如非货币交易,其产生的收益只能计入资本公积金。如今，如果按照新会计准则相关规定，非货币性交易如果满足公允价值能可靠计量的要求则应当采用公允价值，换算出资产的公允价值与账面价值存在一个差额，这个差额是可以直接计入当期损益的，这样一来，交易当期的利润就受到影响。在实际的应用中，公允价值还存在着可操作性等方面的问题，这还需要在实践中不断去修复和完善，使我国的会计准则更好地发挥出最大的作用。
二、具体会计准则的变化及其对国有企业的影响
新准则体系的另一个非常重要的内容为具体会计准则，这些具体准则有三十八项，按内容大致可分为：报告准则、一般业务准则以及特殊行业的特定业务准三大类。其中报告准则普遍适用于各类企业包括国有企业的报告类的准则，如现金流量表、财务报表列表等；一般业务准则规范所有企业都适用的的计量和确认要求，包括会计政策、存货等准则项目；特定业务准则规范特殊行业中特定业务的确认和计量要求，如生物资产、石油天然气开采等。新的会计准相对旧会计标准准则有许多变化，它的颁布和实施，使国有企业做出相应的改变，对国有企业产生了很大的影响。
(一)存货计价方法的变化及影响
变化：我们知道，在旧会计准则中我们是用“后进先出”的方法来处理发出存货实际成本的，而在新会计准则中是用规定企业应采用加权平均法、先进先出和个别计价法等来确定实际成本。这些变化的准则与国际准则的有关规定是相同的。其影响：新存货准则为更加客观、有效地反映存货对国有企业财务状况、经营成果的影响提供了更加有力的保证，其对“后进先出”法的取消，从而使存货储备非常多而且价格不断上涨的国有企业，成本将降低且利润将上升；反之，对存货储备较多而且价格一路下跌的国有企业，成本将上升且利润将下降。电信企业绝大多数都属于国有企业，但因电信球儿存货储备一般都非常低，所以这一变化对当期利润基本没有影响。
(二)借款费用准则的变化及影响
变化：新会计准则借款费用准则放大了其允许资本化的范围，扩大到符合资本化条件的资产，其中包括需要经过周期非常长的时间的生产或者构建才能达到我们开始预定的可销售的存货以及投资性房地产等资产；扩大了借款费用资本化允许的借款范围，除了特意借款的一部分资金外，为购建符合资本化条件的那部分资产而占用的一半借款的借款费用也允许资本化，计入相关资产成本；计算借款费用扣除项目不同，借款利息资本化的金额的计算方法有所差别。其影响有：因为新会计准则的实施导致借款费用资本化的范围扩大，对于像机械制造业和造船业这种生产周期很长的行业，允许这些行业将用于存货借款费用和生产借款费用资本化，这样将会导致它们的当期成本降低，同时，还能提高会计利润。对于我国的电网企业，由于不需要相当长时间的构建就能达到可使用状态的存货以及投资性房地产，因此，新会计准则中借款费用准则的改变对电网企业没造成到多大的影响。但是由于这一准则的改变，即可资本化扩大到一般借款费用，在国家电网企业工程建设中常常会动用流动资金借款，这将不可避免地增加工程造价的费用，从而降低在工程建设在建期间费用的利息，使企业在工程建设中的利润增加。
(三)债务重组的变化及影响
变化：新会计准则所定义的债务重组范围仅包括债务人处于财务困难，债权人做出让步的债务重组，在旧准则中因债权人让步而导致债务人少偿还负债，还可能导致债务人豁免，就会计准则中都将计入资本公积，而不确认为当期损益，而新规则有所改变，把确认债务重组损益的这部分计入营业外支出或收入。其影响：由于新准则将产生的债务重组利得计入当期损益，所以执行新准则后，进行债务重组将增加债务人当期利润。有一些国有企业无力偿还债务，但如果能获得债务部分或者全部豁免，在当期利润表中就会直接反映此利润，从而可极大地提升其收益水平。例如:某企业有200万元的债务，而现在能以120万元的现金清偿，这样有80万元的利得应计入当期损益，使当期利润增加。但这对正常经营的国有企业如国家电网影响不大。
(四)资产减值准备转回的变化及其影响
变化：现行准则的资产减值会计规范存在一些问题，概括的讲有规则不够系统、规定不够具体、内容不够全面、披露不够充分、实施不够广泛等方面。新准则对资产减值损失转回做了禁止性规定：对于前期已确认的资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回。此禁止性规定的范围仅限子公司、联营公司、无形资产、固定资产和合营的长期股权等，在资产处置、出售、对外投资等情况下除外，如存货跌价准备在原来计提的跌价金额内是可以转回的，递延所得税资产账面价值的减记金额如果计提条件发生逆转后也可转回。 其影响：其中的禁止性规定使国有企业在很多方面有很大的改善。在建工程、无形资产、固定资产及长期股权投资计提减值准备后禁止转回的规定，使得企业的会计核算工作大大的简化了，而且在此过程中也对企业提出了要求，要求企业更加慎重把计提资产减值准备工作做好充分的准备。另外新会计准的要求更高，更为严格的在应收款项计提减值准备所要求的条件上把关，有“客观证据表明”应收款项强烈要求发生减值，例如在债务人出现财务困难或者企业很可能倒闭时，企业才能计提减值准备。本准则实施后，将不会有利用减值准备转回而迅速改善财务状况的现象，使得报表信息更加客观真实。
(五)投资性房地产的变化及其影响
变化：在旧会计准则中，投资性房地产和企业自用房地产都被纳入固定资产或无形资产核算，这不利于反映企业房地产的构成情况和盈利能力。而新准则体系则将投资性房地产单独作为一项资产核算和反映，与自用房地产和作为存货的房地产加以区别，从而更加清晰地反映了企业所持有房地产的构成情况和盈利能力。在后续计量方面，新准则适当引入了公允价值计量模式，借鉴了国际财务报告准则中确定公允价值的方法，在公允价值模式下，成本计量时不计提折旧或摊销，而且以会计期末的公允价值为基础对账面价值做出调整，原账面价值与公允价值的差额将计入当期的损益。其影响有：新会计准则在会计报表中单独列出投资性房地产，在允许价值计量模式得到满足的情况下，对于有些电网企业，他们拥有早些年购入投资性房地产，由于近年来物业升值渐长，采用公允价值对投资性房地产进行计量，必将最大限度的提高其当期净利润，可如果采用成本模式计量，那么利润不会产生多少影响。
(六)长期股权投资差额处理的变化及其影响
变化：九二年颁布旧版准则规定，在计算长期股权投资时，如果采用权益法核算，则企业的最初投资成本与投资时应享有被投资的那个单位的账面净资产的份额，确认为长期股权投资差额，并分期平均摊销，计入损益。然而在新会计准中取消了这种差额的核算。每个一个企业都有长期股权投资的初始成本，如果这个初始资本大于公允价值份额（即投资时应享有被投资单位可辨认净资产公允价值份额），长期股权投资的初始投资成本就不会调节，相反，当前者小于后者时，则两者之间的差额应当计入当时那期损益，而且长期股权投资的成本也会得到调节。此变化造成的影响有：取消长期股权投资差额对国有企业如中国电信的当期利润可能会产生影响。因此在第一次执行新准则时，必须全额冲销尚未摊销完毕的股权投资差额，调整最初留存受益。对过去长期股权投资差额的全面一次性冲销，会减少国有企业如电信企业的期初未分配的利润，往后每年不再需分摊出销，在执行准则之后这样就会增加原来应当摊销的年度每年当期的利润。
(七)财务报表列报的变化及其影响
变化：旧准则对于不同行业，包括一般企业、银行、保险、证券等行业财务报表的组成和内容有较大不同，而且是散见于相关会计制度。新准则统一了各行业财务报表的编报要求，同时又兼顾了金融企业的特殊性，涵盖了一般企业、商业银行、保险公司、证券公司等类型，对财务报表格式、内容以及附注披露要求等作了详细规范。财务会计报告至少应当包括现金流量表、利润表、所有者权益变动表、资产负债表、等报告及附注，一般的小型企业编制的会计报表还是可以不包括现金流量表。其影响：新准则要求企业将公司各项指标纳入报表列报范围，增加了企业的透明度和企业评估的简便性，这一规定将使企业效率提高，间接增加企业利润。
(八)套期保值的变化及其影响
变化：旧准则没有对套期保值业务进行严格分类，而新准则要求企业按套期关系不同将套期保值业务区分为公允价值套期、现金流量套期以及境外经营净投资套期，然后再根据其分类进行会计处理。其影响：由于套期保值会计准则施行前，国内企业可选择的套期工具较少，套期业务开展并不普遍，对于绝大多数企业而言，套期保值会计准则的实施并无明显影响。对于金融业和那些参加大宗商品期货交易的企业而言，如果采用新准则方法将套期工具和被套期项目公允价值变动或现金流量变动抵消结果，在同一财务报表期间的损益中予以确认、处理，并不会对企业权益、损益及资产结构等经济事项产生明显的影响。长期看来，套期保值新会计准则对我国企业尤其是金融机构的影响还是极为广泛与深刻的，它改变了我国企业传统的财务会计核算基础，较好地解决了金融机构财务状况和经营成果，更有利于真实反映银行资产负债管理的结果。
参考文献：
[1]贺志东.新旧会计准则差异比较.机械工业出版社,2008,8
[2]施颖.投资性房地产准则中公允价值的应用及影响分析.中国管理信息化,2007,9
[3]张玉英.公允价值在新准则中的应用及对利润的影响.对外经贸财会,2006,9
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