浅谈新会计准则中资产减值的相关问题及完善
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作者: 李莉 黄翔
［摘 要］2006年2月15日财政部印发的企业会计准则中，资产减值准则作为第8号准则写入其中，对原有旧准则存在的不合理的地方进行了规避和改进，本文通过对新准则对于资产减值损失在新规定下的处理进行初步探讨，总结出新准则下的改进之处有：一是明确了资产可收回金额的估计方法；二是在一定程度上限制了对上市公司会计利润的随意调整；三是加强了会计准则的可行性；四是一定程度上增加了上市公司信息的透明度。同时在以上分析的基础上，对新规定的执行提出了相关的建议。
［关键词］ 资产减值 新会计准则 会计利润调整
确认资产减值的初衷是为了真实地反映企业资产的状况和实际的盈利能力，以便投资者和其他的信息需求者对企业做出正确的分析与决策。但是在旧会计准则中由于对资产减值的规定不够完善，有些上市公司利用了其中的种种漏洞，通过“巨额计提，大额转回”等方法实现对利润的任意调整，从而使得资产减值损失的计提失去了其本身的意义，反而成为了企业盈余管理的工具。
2006年2月15日，为适应我国市场经济的发展和经济全球化的需要，财政部发布《企业会计准则体系》（2006）（以下简称新准则），对原有的旧准则进行多处的修改与完善。其中，《企业会计准则第8号――资产减值》作为我国第一个专门的资产减值准则正式出台，它标志着我国资产减值会计规范体系的基本建立，对进一步规范与完善我国上市公司执行资产减值政策具有十分重要的理论意义。该准则在很大程度上与国际会计准则保持了一致，同时结合了中国经济的特点。在该准则中，资产减值的新规定，对原有的准则中存在的一些漏洞做了必要的约束和改进。本文就新旧准则进行比较，总结出新准则在资产减值损失处理的改进之处，并提出相关的建议。
一、新准则对旧准则的资产减值损失处理的改进之处
1.明确了资产可收回金额的估计方法
原准则规定资产可收回金额按照资产的销售净价与资产未来现金流量现值的较高者确定，其中，销售净价为资产销售价格减去处置费用后的余额。原准则对于如何估计资产的可收回金额（包括销售净价和未来现金流量现值）没有提供具体的指南和方法。新准则规定，资产可收回金额应当按照资产的公允价值减去处置费用后的净额与资产预计未来现金流量的现值两者之间较高者确定，考虑到不少固定资产、无形资产等的销售价格较难获得，因此，将销售价格更改为公允价值，从而更加合理地确定资产的公允价值及其预计处置费用，如何预计资产未来现金流量和折旧率等提供了较为详细的操作指南。
2.在一定程度上限制了上市公司会计利润调整的随意性
（1）新准则对于资产减值准备的计提转回做了约束性规定
旧的企业会计制度下，已经计提减值损失的资产，如果资产价值恢复，则资产减值损失可以转回。而在新准则中明确规定，固定资产、无形资产及其他资产（不包括存货、投资、建造合同资产、生物资产及金融资产）的减值损失，一经确认，在以后会计期间不得转回。这些约束性的规定，是一项重大的变革，“迫使”上市公司不得不提高其信息质量。虽然该不得转回的规定，与国际财务报告准则存在实质性差异，但是符合我国上市公司的监管现状。该规定出台是在我国企业利用减值转回人为调整利润频频发生的背景下。
（2） 新准则对于资产减值迹象的判断做了明确的规定
相较于旧准则的对减值迹象规定的空白之处，在新准则中明确规定存在以下迹象的，表明资产可能发生了减值：①资产市价当期大幅度下跌，其跌幅明显高于因时间的推移或者正常使用而预计的下跌。②企业经营所处的经济、技术或法律等环境以及资产所处的市场在当期或将在近期发生重大变化，从而对企业产生不利影响。③市场利率或者其他市场投资回报率在当期已经提高，从而影响企业计算资产预计未来现金流量现值的折现率，导致资产可收回金额大幅度降低。④有证据表明资产已经陈旧过时或其实体已经损坏。⑤资产已经或者将被闲置、终止使用或者计划提前处置。
3.加强了会计准则的可行性，有利于上市公司执行新准则的规定
新准则中，提出资产包括单项资产和资产组。其中首次采用了“资产组”的概念，规定“资产组是企业可以认定的最小资产组合。在单项资产减值准备难以确定时，应当按照相关资产组确定资产减值。在资产减值新准则发布之前，我国有关资产减值的规定，都体现在《企业会计制度》和个别的会计准则中，虽然也要求在资产的可收回金额小于账面价值时确认资产减值损失，但由于没有提出资产组的概念，同时预测单项资产的预期现金流量也是非常困难的，于是有些没有市价资产的可收回金额很难确定，这就使得我国以前的资产减值会计规定没有操作性。企业会计人员不知道究竟提多少资产减值损失，所以说我国部分公司资产减值损失的计提具有随意性，没有科学性。
4.一定程度上加强了上市公司信息的透明度
尽管有关法规中已明确要求，上市公司变更会计政策对本年度财务状况及经营成果有重要影响的应予说明，但几乎所有上市公司对大额计提（转回）、不提（少提）资产减值准备的原因均未作详细披露。
建议监管部门对披露信息不足的公司，责令其对年报中给公司经营成果造成重大影响的会计处理，对导致资产减值发生的具体原因及其对资产服务能力的影响、估计可收回价值的方法、资产的可收回价值、确认的减值损失及其列示、资产减值冲回的原因及金额和在报表中的列示等予以充分详细地说明，以限制其利润操纵行为。
新会计准则明确规定，企业对外报送季报、半年报时均应该按照准则判断是否存在减值的迹象并披露，这意味着上市公司在半年报和季报信息的披露中，应当包括报告期内资产减值金额。如此一来就方便投资者及时把握上市公司的资产状况，消除投资者与上市公司的信息不对称。
二、对新准则下资产减值处理的建议
在实际工作中，不同企业资产减值会计的应用存在或多或少的差异，其差异的存在原因主要在于：一是受企业内部会计人员的专业素质的影响；二是收到外部市场机制不完善，价格信息不透明的约束。而鉴于新准则的实施时间尚短，必然会在实践操作中出现相关的问题。就此，笔者提出以下两点建议。
1.提高会计人员的专业素质，建立有效的企业内部控制制度
新准则对企业资产减值损失的计提，赋予了会计人员较大的会计政策选择权和职业判定范围。因此对会计人员的专业素质提出了更高的要求，资产组的划分、资产减值迹象的判断等都需要会计人员的职业判断能力。
职业判断能力是会计人员综合素质的反映，它不仅需要会计人员对会计理论和会计方法的准确理解和掌握，也需要对企业客观经济环境和经营目标进行全面深入了解。而目前我国会计人员的综合素质偏低，职业判断能力不强，因此，会计理论界和有关部门既要大力宣传和解释新准则的要点，对难点问题有针对性地展开计论，又要完善会计人员的继续教育制度，加大对会计人员业务培训和指导的力度，努力提高职业判断能力。 。
2.加强对资产减值准备的审计，健全发展信息市场
根据新准则的规定，资产减值经计提在以后会计期间不得转回。但是不得转回只是针对长期资产而言，流动资产计提减值准备在以后会计期间恢复时可以转回，所以说新的资产减值准则只是在一定程度上在某些途径关掉了进行利润操纵的大门，但是他们仍然可以通过流动资产的减值准备进行盈余管理。因此，应该加强对流动资产减值准备的审计监督，这种审计监督既包括纵 向的，也要注重企业间横向的审计监督，特别是同等规模水平的企业在职业判断和估计上的差异比较，分析其合理性，及时发现企业存在的人为操纵利润的行为，杜绝企业利用资产减值进行盈余管理的现象。
三、结束语
综上所述，《企业会计准则第8号――资产减值》的出台，首次为我国企业的资产减值的会计核算提供了较为明确的会计处理规定，对以往的旧准则存在的问题进行了改进和规避，一定程度上减少了以此进行利润操纵的行为，因此具有重大的理论意义。但是鉴于新准则出台的时间还比较短，其在实施的过程中仍需要一段磨合的时间，而其存在的问题也将在实施中得以不断的反馈，从而指导理论的研究，进一步提高确认资产减值损失的可操作性，使得资产减值准备的计提在规范市场行为，提高会计信息质量等方面发挥更大的作用。
参考文献：
[1]财政部，《企业会计准则2006》
[2]周琼芳 徐鸿：“资产减值确认和计量标准论析”，《财会月刊》
[3]许莲红：“资产减值会计的分析与思考”，《电子财会》
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