基于社会责任的企业环境信息披露探析
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作者: 侯日敬
［摘 要］ 论述了企业环境信息的披露是现代企业必须履行的社会责任，指出了企业披露环境信息的社会责任可以通过拓展现有会计核算系统的方式来进行。分析了企业环境信息披露的基本原则、披露的内容和核算的对象、企业环境信息的披露方式，以及披露的难点和突破口。旨在进一步推进人们对企业应切实履行社会责任的研究。
［关键词］ 企业社会责任 企业环境信息 披露
企业社会责任（Corporate social responsibility，简称CSR），是指企业在商业运作里对其利害关系人应付的责任，是基于商业运作必须符合可持续发展的考虑。即企业在考虑创造利润、对股东利益负责的同时，还要考虑其对社会和自然环境所造成的影响的责任。企业社会责任已经成为国际社会普遍适用的商业规则，成为所有国家市场的进入门槛和评价检验企业优劣好坏的重要标准。
当前，我国的经济发展正处在转变方式、调整结构的关键时期，“低碳经济”的发展模式已成为社会的共识。在企业的信息披露中，尽快切实执行国外早已成熟的环境信息披露制度，明确规定企业必须披露公司在环境方面可能造成的污染，公司在环保方面的投入，以及投入措施的效果如何等。让投资者了解企业是否存在环境风险和环境负债，从而规避那些可能因环境违规而使自己受损的公司。同时也使企业认清自身损害环境行为的巨大代价，从而承担起应有的社会责任是必须的，也是必要的。
一、环境信息披露是现代企业必须履行的社会责任
随着全球经济的快速发展，环境日益恶化，特别是大气、水、海洋的污染日益严重，给人类的生存和发展带来了很大威胁，环境问题成了经济发展的瓶颈。为了人类的生存和经济的持续发展，企业必须要担当起保护环境维护自然和谐的重任。环境污染的主要肇事者是企业，企业对于环境保护承担着不可推卸的社会责任。现实生活中，企业无时无刻不与环境发生着联系，它一方面利用先进技术，滥用自然资源，获取高额利润；另一方面又造成社会公害泛滥，公众的健康、安全面临威胁，给社会环境带来巨大损害。如果企业希望继续生存下去，就不得不承担责任，解决好开发利用环境与保护环境之间的关系。
首先，企业外部有关各方了解企业环境信息的要求导致了企业对外披露环境信息的必要性。从一般意义上说，企业生产经营过程中使用了本属于全社会和国家所有的环境资源，那么，作为环境资源的所有者的社会公众和国家就有权了解企业对环境的影响。另外，就目前来说，环境问题越来越成为经济问题，具体到企业也即成为涉及财务状况和经营成果的问题，企业对外公布经营信息，如果不涉及环境信息将是不完整的。因此早在1989年联合国国民经济核算体系专家小组就接受了世界银行关于增加环境项目、建立一套与联合国国民经济核算体系相配套的环境辅助账目的建议，此后，国际会计和报告标准政府间专家工作组多次就环境信息披露问题进行了详细的讨论，并建议各国研究相关的会计准则，使企业在经营状况和财务成果的信息披露中增加环境信息的内容。目前，虽然对环境信息的核算和披露在西方先进国家有一定的发展，但在我国的企业信息披露中还是非常薄弱的一个环节，迫切需要作进一步的探讨。
其次，来自于环境污染的日益严重和环境状况的不断恶化，以及全球和全民性的环境意识觉醒与绿色革命浪潮的兴起，是企业环境信息披露的现实要求。过去，由于企业的生产观，价值观以及经济理性主义的影响，企业往往只从经济活动，经济过程本身来评价经济效益，而未将与经济活动交织在一起的社会环境因素考虑在内。这样“投入”往往只是为进行某项生产活动所投入的各种人，财，物的情况；“产出”也限于从该项生产活动中能实现的直接生产成果。至于由于生产活动所引起的环境因素和社会效益的变化无论在“投入”和“产出”中均未反映。其结果是造成经济过程的“内部经济性”掩盖了经济过程的“外部经济性”。因为拌有硫化物的滚滚浓烟，对于企业来说并未花费代价，但从环境污染的角度来说，它构成了社会环境成本。结果导致以牺牲环境、透支未来为代价，取得了虚夸的收益，为企业和国家带来了无尽的后患。而目前作为对社会经济活动具有计量、反映和控制职能的企业会计体系，并没有把环境支出与收益纳入其核算体系，没有对环境项目进行确认、计量和披露，没有提供企业生态效益方面的信息，而是把会计体系局限在没有生态环境之中，环境和资源的耗费没有计入成本。但实际企业中，客观地存在着大量的环境活动并相应地存在着环境管理，因此，会计对此反映和核算，应是企业内部的必然要求。
二、企业披露环境信息的社会责任可通过拓展现有会计核算系统的方式进行
从西方先进国家披露环境信息的理论和现实实践来看，企业环境信息核算与披露的任务大多赋予了会计核算系统。将自然资源和环境状况纳入会计核算，以有关的环境法律政策、会计法规为依据，以货币为主要计量单位，采用多元化的计量手段与属性，正确核算评估企业的经济效益和环境效益，并向利益相关者提供企业环境信息，是会计信息核算系统现有职能的新拓展。这一会计核算体系的变化，形成了现代会计学的一个分支，称为环境会计。
1.正确披露企业环境信息必须遵循的基本原则
环境会计为达到正确披露环境信息的目标，就必须遵循一系列的基本原则。环境会计除应遵循会计原有的基本原则外，还应考虑以下几个方面：
（1）社会性原则：传统会计核算的是与企业个体利益直接相关的经济活动，而环境会计则要揭示企业对环境的责任和任务，评价环境对企业未来生存发展的影响，因此，就必须站在社会的角度考虑企业的业绩，对企业的评价应以社会收益与社会费用相配比的社会利润为标准，充分体现企业应担负的社会责任。
（2）强制性原则：按照“谁受益，谁负担”的原则，企业应对消耗的资源和破坏的生态环境付出一定的代价，但如果没有相关法律法规与制度的强制性要求，多数环境表现不良的企业，不会为减轻生态环境的破坏而自觉增加支出；即使增加了相关环保支出，也不会乐意主动向社会揭示此项信息，担心损害企业的环保形象。因而，政府会计管理部门和环境保护部门必须对企业最低限度的披露作出明确的和强制性的规定，支持并鼓励披露尽可能多的环境信息。
（3）公平性原则：环境资源是人类（包括子孙后代）的共同财富，人类既不能依靠欠发达地区人们的资源，也不能以损害后代人的发展来提高少数人的富裕水平，这就要求企业消耗资源后必须补偿。
（4）灵活性原则：环境信息披露的内容十分广泛，而且在不同的环境和历史条件下会发生很大的变化。所以，对不同企业、不同地点、不同时期要进行必要的调整，规定不同的核算内容。同时，由于环境会计核算的内容量化比较困难，历史成本计量有一定的局限性，因此，有必要灵活运用多种计量手段和方法进行相应的会计核算。
2.企业环境信息披露的内容和核算的对象
环境会计作为企业环境信息核算和披露的主要载体，在界定其核算对象时，要最大限度地揭示企业与环境资源相关的信息，其核算对象至少应包括以下三项基本内容：
（1）自然资源的损耗。主要包括：环境资源损失，即由于资源消耗失控、重大事故、“三废”排放等所造成的环境污染、生态恶化的损失；自然资源的消耗成本，主要指水、林木、原油、矿产等的消耗；自然资源的超耗成本，主要指企业在生产、储存、运输等环节中对自然资源超定额消耗的损失。
（2）环境保护支出。主要包括：企业为减少和防治污染及恢复环境而发生的成本费用支出；因污染而发生的费用损失；因污染而发生的社会成本等。
（3）环境保护收益。主要包括：企业利用“三废”生产的产品以及这些产品税收减免所得到的收益；企业减轻污染后，投资者愿意选择该企业投资、消费者乐意接受该企业产品所带来的一系列无形的社会效益；企业保护环境取得成绩而得到的政府奖励等。
企业环境信息核算和披露的具体对象可分为资产、负债、成本、损失和收益五类要素。其各自的内容，除传统会计包括的内容外，资产还应包括环境资源在内的所有资产；负债还应包括因环境污染和消耗而形成的环境负债；成本费用还应包括环境保护的各种支出及生态环境保护的社会成本；损失还应包括企业对自然资源、环境及人类的损害与赔偿等；收益还应包括企业在改善生态环境、自然资源等方面所取得的社会收益等。借助现有的会计核算体系，增加企业环境信息核算的有关内容，按照现行的会计核算期，对财务报表做适当的调整以满足环境信息的披露需要。
3.企业环境信息的披露方式
企业环境信息的披露可以通过定期发布环境责任报告的方式来进行。具体可以是定量总结与定性描述相结合、价值量与自然量相结合、环境的财务影响报告与非财务影响报告相结合。环境责任报告的模式可以灵活多样：既可以在现有财务会计报告的基础上，通过增加会计科目、修正会计报表和补充报告内容的方式披露企业环境责任信息；也可以建立独立的报告模式，更加集中、全面、系统地披露环境责任信息，内容诸如企业简介与环境方针、环境标准指标和实际指标、废弃物、污染排放等信息，环境会计信息，环境业绩信息等等。
由于企业环境信息的广泛性和许多信息的货币化较为困难，初期可充分利用财务报表的附表、补充报表、报表注释等形式来披露环境信息。以下几点应该是企业环境责任信息披露时需要关注的：
（1）核算主体在一定时期内环境成本，收益和净收益，从社会效益角度，披露企业的经营业绩。
（2）识别与量化所使用的能源及原材料以及向环境释放的废物；识别与量化产品工艺或活动有关的环境负荷；识别与量化由操作引起的潜在环境问题和应有的职业关注。
（3）现行管理与经营实践和程序信息（例如，谁负责危险废物处置，这些废物在厂内如何储存，其他与企业活动有关的环境问题如何处理等。）
（4）环境事故、事件，罚款及处罚和因此而采取的削减及预防措施；企业就污染，生态保护，产品安全，资源等问题的处理措施及效果。
三、企业环境信息披露的难点和突破口
企业环境信息的披露，需要经过数据的处理、生成和信息的传递，即环境会计要素的确认、计量和报告。在此过程中所涉及的关键问题是确认和计量。
1.企业环境信息披露的难点
就环境因素对会计要素的影响，主要应包括三个方面的确认和计量：
（1）环境资产的确认和计量。环境会计对环境资产进行确认和计量，一方面可确保国有环境资产的产权和保值增值，优化资源配置，实行国有资源的有偿转让、出售或作价投资；另一方面促进资源的合理开发利用，保护生态环境。环境资产是否确认与计量，以及如何确认与计量，直接关系到环境会计核算的质量与效果。
（2）环境成本费用支出的确认和计量。环境成本费用支出是指企业进行环境治理与保护所发生的成本费用及其相关的成本费用支出。如：环境管理费用；环境监测支出；排污收费；罚款及赔付；污染清理支出；恢复支出；停工损失；降低污染和改善环境的研究与开发支出等等。
（3）环境效益的确认和计量。环境效益可分为直接环境效益和间接环境效益。直接环境效益是指企业进行资源开发与利用、环境保护与治理所取得的有形效益。如治理“三废”再生品，资源代用品，绿色产品等；间接环境效益是指企业进行资源开发和利用、环境保护与治理所取得的无形收益。如治污使空气清新、水质变好、所在社区居民疾病下降等。
但实际核算中，对环境会计要素的确认和计量则是非常困难的，其中的难点之一就是大多环境信息核算要素的货币计量是不可验证的，其结果大量地依靠个人对环境重要性的认知程度，并且因时间地点的不同而有很大差异。比如说，一个环保主义者和一个非环保主义者对被污染的一条河的价值评估可以相去万里；而人们对于一些著名河流、水域或者重点区域的生态环境的关心也不同于对一条普通河流或一般区域受污染的关注。可验证性的缺失使不同公司、不同时点之间的信息不可比，也使得核算规则、准则的制定变得复杂和困难得多。许多学者主张对环境信息核算要素的计量基础，选择采用机会成本、边际成本和替代成本；计量方法采用费用效益分析法和数量模型法；或者主张根据计量目的、可获信息的充分性及可靠性和成本―效益原则来选择具体方法；或者主张选用市场价值法、替代市场法等等。但这些方法都非常复杂，不是一般会计人员所容易掌握的；即使能够掌握运用，不同的会计人员的核算计量结果也可能因为时间地点的不同而有很大差异，其可靠性无法保障。正因为此，环境信息核算要素的确认、计量问题在国际上也是难题，这需要相关学者做进一步不懈的研究努力。
2.企业环境信息披露的突破口
虽然环境信息核算要素的确认、计量存在着很大的困难，但我们可以借鉴其他国家的先进做法，首先在上市公司的信息披露中要求其增加环境信息披露内容以做表率，以上市公司为突破口取得经验以便制定环境信息核算要素确认、计量和披露的相关规则和准则。当前，中国证监会与财政部、国家环保总局应加强合作，共同加快推进上市公司环境信息披露工作。应尽快研究颁布环境信息核算的具体会计准则，先在上市公司中试行，鉴于目前只有在首次公开募股的申报文件中有零星的环保信息要求，而在上市公司的持续信息披露中没有环境信息披露的内容，因此建议在上市公司《年度报告内容与格式》里，要求披露环境有关信息。同时，政府相关机构或会计准则委员会要加快制定我国的企业环境信息披露规则，制定环境会计及其信息披露的准则体系。以指导推广环境信息披露制度在我国企业中的实行，以使企业切实担负起应履行的社会责任。
参考文献：
[1] 许家林：环境会计：理论与实务的发展与创新[J].会计研究,2009.10
[2] 王宏鑫：企业环境会计信息披露问题探讨[J].财会通讯,2009.2
[3] 李武立：环境会计基本理论结构概述[J].财会月刊,2000.12
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